VYSOKÁ ŠKOLA BÁŇSKÁ – TECHNICKÁ UNIVERZITA OSTRAVA EKONOMICKÁ FAKULTA
KATEDRA ÚČETNICTVÍ
Aplikace DPH ve stavebnictví
Application of VAT in the Construction Industry
Student: Lukáš Sabol
Vedoucí bakalářské práce: Ing. Kateřina Krzikallová, Ph. D.
Ostrava 2016
3
Obsah
1 ÚVOD ... 5
2 LEGISLATÍVNY VÝVOJ DPH A VYBRANÉ PROBLÉMY Z OBLASTI STAVEBNÍCTVA ... 7
2.1 Čo je to DPH? ... 7
2.2 Legislatívny vývoj DPH ... 8
2.2.1 Platné zmeny týkajúce sa zákona č. 262/2014 Sb., ktorým sa mení zákon o DPH (ďalej len ZDPH) ... 8
2.2.2 Ďalšie zmeny vyplývajúce zo zákona č. 360/2014 Sb., ktorým sa mení ZDPH .. 8
2.3 Informácie GFR k aplikácii reţimu prenesenej daňovej povinnosti pre roky 2015 a 2016 ... 14
2.3.1 Účinnosť v roku 2015... 15
2.3.2 Účinnosť v roku 2016... 22
3 REŽIM PRENESENEJ DAŇOVEJ POVINNOSTI ... 24
3.1 Reţim prenesenej daňovej povinnosti ... 24
3.2 Výpočet dane podľa § 37 zákona o DPH ... 25
3.3 Trvalé pouţitie reţimu prenesenej daňovej povinnosti ... 26
3.3.1 Dodanie zlata ... 26
3.3.2 Dodanie tovaru uvedeného v prílohe č. 3 zo zákonu o DPH ... 26
3.3.3 Dodanie nehnuteľnej veci... 26
3.3.4 Poskytnutie stavebných alebo montáţnych práci ... 26
3.4 Dočasné pouţitie reţimu prenesenej daňovej povinnosti ... 30
3.5 Mechanizmus rýchlej reakcie ... 30
3.6 Moţnosti riešenia sporných prípadov zaradenia plnenia ... 30
3.6.1 Právne aplikácie na základe dohody medzi poskytovateľom a príjemcom plnenia ... 31
3.6.2 Záväzné posúdenie ... 32
3.6.3 Zálohové platby pred zavedením reţimu prenesenej daňovej povinnosti ... 32
3.7 Postupy v súvislosti s stanoveným limitom pre aplikáciu reţimu u vybraného tovaru . ... 33
3.8 Zálohové platby ... 34
3.9 Postup pri zmene hodnoty dodávaného tovaru po prijatí zálohovej platby ... 34
3.10 Oprava základu dane ... 35
3.10.1 Oprava základu dane pri plnení v reţime prenesenej daňovej povinnosti ... 35
4
3.10.2 Oprava základu dane pri plnení v beţnom reţime uplatnenia DPH ... 35
3.11 Mnoţstvové bonusy a iné zľavy ... 36
3.12 Nárok na odpočet DPH ... 36
3.13 Vyrovnanie odpočtu dane (§ 77) ... 37
3.14 Porušenie reţimu prenesenej daňovej povinnosti ... 38
3.15 Zmeny na Slovensku (ďalej len SK) v oblasti DPH ... 38
4 PRAKTICKÁ APLIKÁCIA DPH VO VYBRANEJ OBCHODNEJ KORPORÁCII . ... 41
4.1 Charakteristika Akciovej spoločnosti Kvazar ... 41
4.2 Uskutočnené plnenia ... 42
4.2.1 Poskytnutie sluţby platcovi DPH v tuzemsku ... 42
4.2.2 Poskytnutie sluţby platcovi DPH, ORD na SK (EU) ... 43
4.2.3 Poskytnutie sluţby neplatiteľovi DPH, OND v tuzemsku ... 44
4.3 Prijaté plnenia ... 46
4.3.1 Prijatý tovar od platcu DPH v tuzemsku ... 46
4.3.2 Prijaté sluţby od platcu DPH, FO v tuzemsku ... 47
4.3.3 Prijatie sluţby od platcu DPH, PO v tuzemsku ... 48
4.3.4 Prijatie materiálu od platcu DPH v tuzemsku ... 50
4.4 Konkrétne prípady zaradenia kódov CZ-CPA ... 51
4.4.1 Plnenia, ktoré patria do 41 – 43 CZ-CPA: ... 51
4.4.2 Plnenia, ktoré môţu byť podľa charakteru práce zaradené v kóde CZ-CPA 41 aţ 43 ale o stavebné práce sa nejedná ... 52
4.4.3 Plnenia, ktoré nie sú stavebné prác zaradenú v kóde CZ CPA 41 aţ 43 ... 53
5 ZÁVER ... 55
Zoznam použitej literatúry ... 57
Zoznam skratiek ... 61 Prehlásenie o využití výsledkov bakalárskej práce
Zoznam príloh Prílohy
5
1 ÚVOD
Bakalárska práca sa zameriava na aplikáciu dane z pridanej hodnoty (ďalej len DPH) v stavebníctve s dôrazom na reţim prenesenej daňovej povinnosti. Autora spracovaná téma oslovila predovšetkým preto, lebo praxuje v akciovej spoločnosti so zameraním na oblasť stavebníctva, kde sa práve daná problematika vo veľkej miere vyskytuje.
Cieľom tejto práce je oboznámenie s reţimom prenesenej daňovej povinnosti, legislatívny vývoj DPH v Českej republike (ďalej len ČR), vybrané problémy, ktoré môţu nastať v oblasti stavebníctva spojené práve s týmto reţimom a všetko je názorné ukázané na praktických príkladoch z firmy vybranej autorom bakalárskej práce. Práca je zároveň aj návodom ako správne uplatňovať DPH, a tak sa vyhnúť moţným postihom zo strany Finančnej správy. V neposlednom rade sú v tejto práci ukázané aj stručné zmeny v slovenskej aplikácii DPH reţimu prenesenej daňovej povinnosti.
DPH a jej sadzby majú významný dopad na hospodárenie všetkých ekonomických subjektov. V odbore stavebníctva je moţné uplatniť nasledovné sadzby DPH,
základnú 21% a prvú zníţenú 15%.
Prvá časť práce sa zaoberá legislatívnym vývojom DPH v ČR, kde sa zameriava na právne úpravy a zmeny, ktoré nastali alebo nastanú oproti predošlým rokom. Taktieţ v tejto kapitule je ponechaný priestor aj vybraným problémom z oblasti stavebníctva, ktoré sú späté s DPH alebo reţimom prenesenej daňovej povinnosti.
V ďalšej časti je predstavený a konkrétne rozanalyzovaný samotný reţim prenesenej daňovej povinnosti, kde sú vysvetlené aj niektoré obecné pojmy spojené so aplikáciou DPH v stavebníctve. U beţného mechanizmu uplatňovania DPH má povinnosť priznať a zaplatiť daň na výstupe za uskutočnené zdaniteľné plnenie poskytovateľ. Na rozdiel od reţimu prenesenej daňovej povinnosti, tzv. reverse-charge. Ten je navrhnutý predovšetkým z dôvodu ochrany pred daňovými únikmi a vyhýbaním sa daňovým povinnostiam. Reţim prenesenej daňovej povinnosť sa uplatní len medzi platcami DPH s miestom plnenia v tuzemsku teda ČR. Podmienkou plnenia medzi platcami je skutočnosť, ţe tieto osoby pri uskutočňovaní daného plnenia vystupujú ako osoby povinné k dani (ďalej len OPD) v rámci svojej ekonomickej činnosti (ďalej len EČ). Reţim prenesenej daňovej povinnosti sa líši od klasického reţimu tím, ţe povinnosť priznať a zaplatiť daň na výstupe je prenesená z poskytovateľa plnenia na príjemcu plnenia. Prvé praktické skúsenosti so zavedením tohto reţimu sa vyskytli v roku 2006, konkrétne pri dodaní zlata. Táto kapitola je jednou
6
z najdôleţitejších v bakalárskej práci, keďţe v nej sa preberie skoro celá podstata daného problému.
V poslednej časti bakalárskej práce sa bude autor sústrediť na praktické príklady uvedené na vybranú obchodnú spoločnosť. Názorné ukáţky ako sa to vlastne celé v takej spoločností aplikuje a priznáva budú obsiahnuté v tejto kapitole a v prílohách.
V bakalárskej práci autor čerpá najme zo zákonov o DPH, účtovníctve a atď., ale aj z rôznych kniţných zdrojov a web-stránok pre podnikateľov.
V bakalárskej práci boli pouţité metódy deskripcie a komparácie.
7
2 LEGISLATÍVNY VÝVOJ DPH A VYBRANÉ PROBLÉMY Z OBLASTI STAVEBNÍCTVA
V tejto kapitole autor vysvetlí princíp a hlavnú úlohu DPH pomocou krátkej charakteristiky. Následne sa bude zaoberať legislatívou a vývojom DPH s platnými zmenami a účinnosťou z rokov 2015/2016. Dosť podrobne je v tejto kapitole vysvetlené kontrolné hlásenie, ktoré je novinkou od roku 2016 ako skvelá prevencia pred daňovými únikmi.
Samozrejme, sú tu spomenuté aj ďalšie novinky týkajúce sa danej problematiky reţimu prenesenej daňovej povinnosti.
2.1 Čo je to DPH?
DPH patrí medzi hlavné typy nepriamych daní, konkrétne pod univerzálne a jedným z najdôleţitejších príjmov štátneho rozpočtu. Zmyslom uzákonenia daní je prijatie peňaţných prostriedkov do štátneho rozpočtu daného štátu, na území ktorého je vykonávaná EČ.
Prostredníctvom DPH je zdaňovaná spotreba. Princíp DPH funguje tak, ţe konečný spotrebiteľ daň za zdaňovaný výrobok, popr. sluţbu zaplatí aj v cene výrobku, no celú daň štátu v konečnom dôsledku zaňho odvedú po častiach všetci členovia obchodného styku prostredníctvom celkových platieb, ktoré zabezpečujú, aby daň bola skutočne uhradená za kaţdý tovar alebo sluţby, ktorých sa táto povinnosť týka. Pritom základ dane vytvára to, čo dodávateľ prijal popr. má prijať od odberateľa, či od inej osoby (Galočík, Paikert, 2016).
Pre znázornenie bude uvedený príklad, konečný spotrebiteľ kúpi tovar pri maloobchodníkovi a je oprávnený nakladať s ním ako vlastník. Predmet plnenia je v hodnote 180 000 Kč s DPH 21 %, teda DPH je 37 800 Kč. Vypočítaných 37 800 Kč za DPH koncový spotrebiteľ fyzicky zaplatí maloobchodníkovi a však do štátneho rozpočtu túto sumu 37 800 Kč odvedú v konečnom dôsledku spolu všetci členovia obchodného styku napr. výrobcovia, veľkoobchodníci alebo maloobchodníci ako tzv. platitelia dane ale s rozličnými platbami.
Pre jednoduchší obraz sa touto daňou vţdy zaťaţuje hodnota o ktorú kaţdý jednotlivý člen obchodného styku zvýšil hodnotu, ktorú zaplatil predošlému členovi obchodného styku. Tak vznikol názov „daň z pridanej hodnoty“.
DPH si rokmi prešla rôznym vývojom sadzieb (viď Tab. 2.1). V dnešnej dobe máme na území ČR tri sadzby dane a to základnú 21 %, prvú zníţenú sadzbu 15 % a druhú zníţenú sadzbu vo výške 10 %.
8
2.2 Legislatívny vývoj DPH
Zmeny v zákone č. 235/2004 Sb., o DPH s platnosťou od 1. 1 2015 sú predmetom troch noviel. Jedná sa o zákon č. 262/2014 Sb. a zákon č. 360/2014 Sb. Ďalej nariadenie vlády s platnosťou od 13.12016, ktorým sa mení nariadenie vlády č. 361/2014 Sb. o stanovení dodania alebo poskytnutia sluţby pre pouţitie reţimu prenesenej daňovej povinnosti, v znenie nariadenia vlády č. 155/2015 Sb..
2.2.1 Platné zmeny týkajúce sa zákona č. 262/2014 Sb., ktorým sa mení zákon o DPH (ďalej len ZDPH)
S účinností od 1. 1. 2015 sa zaviedla tretia sadba DPH. V súčasné dobe teda existuje základní sadzba (21 %), prvá zníţená sadzba (15 %), druhá zníţená sadzba (10 %). U tzv.
sociálne bytovej výstavby zostává pôvodná 15 % sadzba dane.
Tab. 2.1 Vývoj sadzieb DPH v ČR Platnosť sadzieb DPH Základná
sadzba DPH
Prvá zníţená sadzba DPH
Druhá zníţená sadzba DPH
1. 1. 1993 - 31. 12. 1994 23 % 5 % -
1. 1. 1995 – 30. 4. 2004 22 % 5 % -
1. 5. 2004 – 31. 12. 2007 19 % 5 % -
1. 1. 2008 – 31. 12. 2009 19 % 9 % -
1. 1. 2010 – 31. 12. 2011 20 % 10 % -
1. 1. 2012 – 31. 12. 2012 20 % 14 % -
1. 1. 2013 – 31.12.2014 21 % 15 % -
1. 1. 2015 - doteraz 21 % 15 % 10%
Zdroj: Internet Info, s.r.o (2013), vlastné spracovanie.
2.2.2 Ďalšie zmeny vyplývajúce zo zákona č. 360/2014 Sb., ktorým sa mení ZDPH
Dobrovoľná registrácia
Novela rozširuje od roku 2015 moţnosť dobrovoľnej registrácie za identifikovanú osobu (ďalej len IO) pre OPD – neplatitelia, ak budú obstarávať tovar z iného členského štátu a zvolí si moţnosť, ţe tovar bude predmetom dane, i keď ním podľa zákona nie je.
9
Ďalšie rozšírenie dobrovoľnej registrácie za IO pre OPD – neplatitelia, ak tieto osoby budú prijímať: sluţby od osoby nezdrţiavajúcej sa v tuzemsku (nemá tu sídlo ani prevádzku), dodanie tovaru s inštaláciou alebo montáţou (napr. zabudované výrobné linky atd.), alebo dodanie tovaru sústavami alebo sieťami (napr. odberateľ plynu, elektriny atd.), alebo budú poskytovať sluţbu osobe podľa základného pravidla (sluţba sa zdaňuje v štáte odberateľa, vtedy ak tento odberateľ má svoje identifikačné číslo (ďalej len DIČ)), s výnimkou poskytnutia sluţby v inom členskom štáte oslobodenej od dane.
Nová úprava u stavebných a montážnych prác na dokončených stavbách pre bývanie a na stavbách pre sociálne bývanie
S účinnosťou od 1. 1. 2015 je zavedená nová úprava prvá zníţená sadzba DPH u stavebných a montáţnych prác na dokončených stavbách pre bývanie a na stavbách pre sociálne bývanie vrátane ich výstavby.
Problematika „príslušenstvá“ je novelou riešená na základe pozemku, ktorý tvorí jeden funkčný celok so stavbou pevne spojenou so zemou a nová je i definícia obytného priestoru.
Po novom je tieţ definovaný obytný priestor pre sociálne bývanie. Sadzby dane bytovej výstavby a stavieb pre sociálne bývanie zostávajú bez vecných zmeň, viac-menej po novom sa do podlahovej plochy bytu (obytného priestoru) započítava podlahová plocha, ktorá je zastavaná vnútornými stenami.
Ďalej sa podľa novej právnej úpravy podlahová plocha miestnosti, ktorá je uţívaná s obytným priestorom a nachádza sa v rovnakej stavbe ako tento obytný priestor (podlahová plocha pivnice a komory), nezahrnie do výpočtu podlahovej plochy obytného priestoru, t. j.
do 120 .
Zníženie výšky obratu na 750 000 Kč pre povinnosť stať sa platiteľom je zrušená
Po 1. 1. 2015 je zachovaná výška obratu pre povinnú registráciu k DPH v čiastke 1 000 000,- Kč za najviac 12 bezprostredne predchádzajúcich po sebe idúcich kalendárnych mesiacov.
10
Rozšírenie režimu prenesenej daňovej povinnosti (reverse-charge) na niektoré nové skupiny tovarov
Týka sa to dodania tovaru, vtedy ak celková čiastka základu dane vybraného dodaného tovaru prekračuje čiastku 100 000,- Kč podľa predpisu č. 11/2016 Sb., ktorý spadá pod nariadenie vlády č. 155/2015 Sb..
V tejto súvislosti došlo v aplikácii elektronického podania (ďalej len EPO) výpisu z evidencie ku zmene kódu predmetu plnenia. Pre zdaňovacie obdobie od 1.1.2015 bola ukončená platnosť kódu 2 (povolenky na emisie podľa § 92d zákona o DPH) a zaloţený nový kód 11 (povolenky na emisie podľa § 92f zákona o DPH).
Podľa informácii Generálneho finančného riaditeľstva (ďalej len GFR), ktoré boli zverejnené dna 13. 1. 2015 došlo k novému vymedzení kódov plnenia vo výpise z evidencie pre účely DPH k zákona o DPH. Tento výpis z evidencie je od 1. 1. 2016 nahradený kontrolným hlásením.
Povinnosť predkladať kontrolné hlásenie
Od 1. 1. 2016 je pre právnické osoby (ďalej len PO) zavedená povinnosť predkladať kontrolné hlásenie mesačne. Fyzické osoby (ďalej len FO) majú povinnosť predkladať kontrolné hlásenie v termínu pre podanie daňového priznania k DPH (t.j. mesačne, alebo štvrťročne). Kontrolné hlásenie je špeciálne daňové priznanie, ale však nenahradzuje klasické daňové priznanie a ani celkové hlásenie. Kontrolné hlásenie je podávané výlučne elektronicky vo formáte stanoveným správcom dane. Kontrolné hlásenie je zavedené s cieľom odhalenia daňových únikov alebo podvodov ako efektívny prostriedok. Cieľom a zmyslom je umoţniť správcovi dane získať informácie o transakciách a v spojení s ďalšími údajmi identifikovať rizikové zdruţenie osôb odčerpávajúcich neoprávnené finančné prostriedky s verejného rozpočtu. Týmto hlásením sa má za to, aby k podobnému odčerpávaniu finančných prostriedkov nedochádzalo. Ako je vyššie spomenuté kontrolné hlásenie nenahradzuje daňové priznanie ide o odlišný inštitút, no viac menej správca dane môţe získané údaje vyuţiť pri správe dani a prípade aj pri stanovení výšky dane.
Kontrolné hlásenie podávajú osoby registrované k DPH v tuzemsku ako platcovia dane, pričom nie je rozhodnuté či sa jedná o tuzemský alebo zahraničný subjekt. Za skupinu spojených osôb podáva kontrolné hlásenie vţdy len jeden zastupujúci člen skupiny. Tak isto aj za spoločnosť podáva určený spoločník, ktorý vedie evidencii pre účely DPH za
11
spoločnosť. Mimo spoločnosti podávajú kontrolne hlásenie aj jednotlivci samostatne za svoju EČ (Finančná správa, 2016).
a) Povinnosť podať kontrolné hlásenie nemá
• Osoba, ktorá nie je platcom DPH
• IO
• Platca, ktorý neuskutočnil ani neprijal za sledovaná obdobie ţiadne plnenie v reţime prenesenej daňovej povinnosti, prípadne neplánuje nárok na odpočet dane z prijatých plnení v beţnom reţime.
• Platca, uskutočňujúci len plnenie oslobodené od dane bez nároku na odpočet dane podľa § 51 zákona o DPH (napr. poštovné sluţby, rozhlasové a televízne, výchova a vzdelávanie, zdravotné sluţby ...)
b) Kedy a ako často sa podáva kontrolné hlásenie
Sledované obdobie pre PO je kalendárny mesiac a pre FO sa to riadi podľa zdaňovacieho obdobia pre účely podania daňového priznania DPH.
Platca, ktorý je PO alebo zastupujúci člen skupiny, podáva kontrolné hlásenie za kalendárny mesiac a to do 25 dní po skončení kalendárneho mesiaca bez ohľadu na zdaňovacie obdobie platcu (t.j. platcovia s mesačným a štvrťročným zdaňovacím obdobím podávajú kontrolné hlásenie za kalendárni mesiac).
FO podáva kontrolné hlásanie v lehote pre podanie daňového priznania tzn. mesačne alebo štvrťročne v lehote do 25 dní po skončení zdaňovacieho obdobia spolu s daňovým priznaním k DPH.
Pre spoločnosti platí lehota pre podanie kontrolného hlásenia, ktorú určujú podľa osoby určeného spoločníka.
Kontrolné hlásenie môţe byť riadne alebo opravné (nahradzuje riadne kontrolné hlásenie a je podané v lehote pre podanie riadneho kontrolného hlásenia), poprípade následné (podáva sa v prípadoch opravy povodne uvedených údajov po uplynutí lehote pre riadne kontrolné hlásenie. Následné kontrolné hlásenie je nutné podať do 5 pracovných dní odo dňa zistených nesprávnych alebo neúplných údajov uvedených v úţ podanom kontrolnom hlásení.
Kontrolné hlásenie sa podáva za obdobie v ktorom platca:
• priznáva daň na výstupe (vyplňuje riadky 1,2 3, 4, 5, 6, 9, 10, 11, 12 a 13 daňového priznania k DPH)
• uskutočnil zdaniteľné plnenie v reţimu prenesenej daňovej povinnosti (t.j. vyplňuje riadok 25 daňového priznania k DPH)
12
• uplatňuje nárok na odpočet dane na vstupu (t.j. vyplňuje riadky 40, 41 daňového priznania k DPH)
• uskutočnil plnenie v zvláštnom reţime pre investičné zlato
Počiatočné obdobie, za ktoré sa podáva kontrolné hlásenie, je január 2016 alebo 1.
štvrťrok 2016.
c) Ako sa podáva kontrolné hlásenie?
Kontrolné hlásenie je moţné podať len elektronicky na elektronickú adresu podateľne správcu dane.
Údaje v kontrolnom hlásení platca dane uvádza vo formáte a štruktúre umoţňujúce diaľkový prístup t.j. (XML) a odpovedajúcim schémam XSD schémy sú zverejnené na daňovom portály Finančnej správy.
d) Sankcie pri nepodaní kontrolného hlásenia
Ak platca nepodá kontrolné hlásenie v stanovenej lehote, vzniká mu zákonná povinnosť uhradiť pokutu vo výške:
• 1 000 Kč, ak kontrolné hlásenie dodatočne podá po stanovenej lehote bez vyzvania správcu dane,
• 10 000 Kč, ak ho podá v náhradnej lehote po tom čo ho správca dane vyzval,
• 30 000 Kč, ak nepodá následné kontrolné hlásenie na výzvu správcu dane na zmenu, doplnenie či potvrdenie údajov uvedených v podanom kontrolnom hlásení,
• 50 000 Kč, ak nepodá kontrolné hlásenie ani v náhradnej lehote.
Správca dane ma zákonnú povinnosť (nad rámec vyššie uvedeného) uloţiť pokutu aţ do 500 000 Kč tomu, kto na základe výzvy správcu dane k odstránenie pochybností nezmení alebo nedoplní nesprávne alebo neúplné údaje prostredníctvom následného kontrolného hlásenia. Ďalej ma zákonnú povinnosť znova nad rámec uloţiť pokutu aţ do 500 000 Kč tomu, kto závaţne sťaţuje alebo marí správu daní nepodaním kontrolného hlásenia.
e) Lehota pre zánik povinnosť súvisiacej s kontrolným hlásením
Plnenie povinnosti súvisiacej s kontrolným hlásením je moţné vyţadovať do uplynutia lehoty pre stanovenie dane.
Pokutu je moţno uloţiť alebo rozhodnúť o povinnosti ju splatiť najneskôr do 3 rokov odo dňa, v ktorom došlo k porušení povinnosti.
f) Daňové úniky
• Prevodné ceny (transfer pricing) – prevod zisku do daňových rajov
• Nevykázané príjmy = 160 miliárd Kč ročne
13 – DPH
– dane z príjmu
– sociálne a zdravotne poistenie – podpora v nezamestnanosti
• Medzera na DPH (VAT GAP) = 80 miliárd Kč ročne – karuselové (reťazové) podvody
– fiktívne faktúry (Finančná správa, 2016)
g) Dôvody prečo nestačí daňové priznanie k DPH
- V daňovom priznaní k DPH platcovia uvádzajú súčet faktúr jedným číslom - Z tohto čísla nie je moţné zistiť jednotlivé fakturované čiastky
- Ak správca dane nepozná hodnoty jednotlivých faktúr, ťaţko preveruje oprávnenosť nároku na odpočet dane
- V prípade podozrenia musí správca dane zahájiť zdĺhavú a nákladnú kontrolu - Často tak nie je moţné zabrániť podvodu
Získané údaje v kontrolnom hlásení (DIČ odberateľa, evidenčné číslo daňového dokladu, DUZP, základ dane, kód predmetu plnenia) pomáhajú odhaliť reťazové podvody - Identifikácia podvodu
- Rozkreslenie schémy podvodu
- Eliminácia podvodných platcov = „bielych koní“ zo systému DPH - Včasné zabránenie vyplácaniu vrátky DPH
Veľmi rozšírené sú tzv. Karuselové podvody (reťazové). Tieţ nazývané kolotočové podvody, kruhové podvody alebo podvody chýbajúceho obchodníka (Missing Trader Frauds).
Sú významnou časťou únikov DPH. Organizované skupiny obvykle vyţívajú zahraničného obchodu v EU, kde je dodanie tovaru medzi štátmi oslobodené od DPH. Za celým týmto podvodom stojí tzv. organizátor, ktorý riadi zdanlivo poctivé firmy a biele kone teda firmy fungujúce, len za účelom umoţnenia a zakrytia podvodu. Pre tento podvod je nutné zapojiť zahraničný subjekt. Biely kôň v zahraničí nákupy tovar dovezie ho do ČR bez dane a tento tovar následne predá spolčenej firme s tuzemskou daňou. Firma mu za tovar zaplatí ceny vrátane dane, ktorú ma povinnosť biely kôň odviesť štátu. Nakoniec je tovar dodávaný späť do zahraničia. No podvod nastáva práve v momente keď dochádza k plateniu daní, tak biely kôň zmizne a daná firma čo mu uţ zaplatila chce od štátu nadmerný odpočet, lebo daný tovar
14
dodala z tuzemska oslobodené od dane s nárokom na odpočet. Ak štát nepreukáţe ţe šlo ide o podvod musí vyplatiť nadmerný odpočet a z nuly sa dostáva do mínusu. V realite je však reťazec tvorený desiatkami aţ stovkami účastníkov. Odhalenie takéhoto typu podvodu je veľmi zloţité a náročne. Riešenie je práve kontrolné hlásenie z ktorého je moţné v reálnom čase zistiť medzi kým a kedy prebehol obchod a celková cena fakturovaného plnenia. Všetky dáta sa budú párovať a tak bude moţné rýchlejšie zistiť podvod (Finančná správa, 2016).
Obr. 2.1 Schéma karuselového podvodu
Zahraničie ČR
Nadmerný DAŇ odpočet
zdroj: Finančná správa (2016), vlastné spracovanie.
2.3 Informácie GFR k aplikácii režimu prenesenej daňovej povinnosti pre roky 2015 a 2016
Tento reţim ČR vyuţíva predovšetkým pri boji proti daňovým podvodom. Prvé vyuţitie bolo v roku 2006 na základe smerníc Rady 2006/112/ES zo dňa 28. 11. 2006 o spoločnom systéme DPH v platnom znení a ku dňu 1. 4. 2015 rozšírila postupne rozsah plnení, pri ich poskytnutí je pouţitý reţim prenesenej daňovej povinnosti.
Toto rozšírenie bolo súčasťou novely zákona č. 235/2004 Sb., o DPH, v znení neskorších predpisov a nariadenie vlády č. 361/2014 Sb., zo dňa 22. 12. 2014, o stanovení dodania tovaru alebo poskytnutia sluţby pre pouţitie reţimu prenesenej daňovej povinnosti.
V platnosti zostáva bez vecných zmien reţim prenesenej daňovej povinnosti pre všetky doteraz v ZDPH definované plnenia, t.j. pre dodanie zlata § 92b, dodanie tovaru
Firma Biely kôň
Finančná správa EU platca
faktúra
faktúra
faktúra
15
uvedeného v § 92c, prevod povoleniek na emisie skleníkových plynov a pre poskytnutie stavebných alebo montáţnych práci § 92e.
Pre všetky novo aplikované plnenia pre reţim daňovej povinnosti, platí obecne podobné pravidlá a povinnosti, ako pre plnenia, ktoré sú v tomto reţime uţ zavedené. Tento reţim platí len pre dodanie uskutočnené medzi platcami v tuzemsku a povinnosť priznať a zaplatiť daň ma príjemca plnenia.
Platitelia uskutočňujúci alebo prijímajúci plnenie v tomto reţime mali povinnosť podať správcovi dane elektronicky v lehote pre podanie daňového priznania výpis z evidencie pre účely DPH, ktorá platila do konca roku 2015. Od 1.1. 2016 majú povinnosť podať elektronicky správcovi dane kontrolné hlásenie (§ 101c násl. Zákona o DPH), ktoré úplne nahradzuje výpis z evidencie pre účely DPH. Poskytovateľ plnenia v reţime daňovej povinnosti vykazuje v príslušnom oddiele kontrolného hlásenia DIČ odberateľa, evidenčné číslo daňového dokladu, dátum uskutočnenia zdaniteľného plnenia, základ dane a kód predmetu plnenia. Odberateľ okrem týchto údajov uvádza v hlásení na viac daň a namiesto DIČ odberateľa vyplňuje DIČ dodávateľa (GFR, 2016).
2.3.1 Účinnosť v roku 2015
Reţim prenesenej daňovej povinnosti sa pouţije pri zdaniteľnom plnení, ktorým je dodávanie vybraného tovaru, vtedy keď celková čiastka základu dane vybraného tovaru prekračuje čiastku 100 000 Kč.
Vybraným tovarom sa rozumie pre aplikáciu reţimu prenesenej daňovej povinnosti musí byť podľa nariadenia vlády č. 361/2014 Sb., v znení naradenia vlády č. 155/2015 Sb.
a naradenia vlády č. 11/2016 Sb., splnené slovné vymedzenie tovaru a zároveň jeho vymedzenie príslušným kódom nomenklatúry colného sadzobníku (viď. Tab. 2.2 a Tab. 2.3).
16 Tab. 2.2 Kódy k predmetu plnenia
12 obilniny a technické plodiny, pre cukrovú repu, kód CN 1212 91 – cukrová repa nastala faktická vyuţiteľnosť kódu od účinnosti reţimu prenesenej
daňovej povinnosti pre tento tovar, t.j. od 1. 7. 2015 13 kovy, vrátane drahých kovov uvedené v prílohe č. 1 14 mobilné telefóny
15 integrované obvody a dosky plošných spojov osadené týmito obvodmi
16 prenosné zariadenia pre automatizované spracovanie dát (notebooky, tablety) 17 videoherne konzoly
Zdroj: Finančná sprava (2016), vlastné spracovanie.
Tab. 2.3 Ostatné plnenia
Od 1. 1. 2016 sa zavedie nový kód 3 pre dodanie nehnuteľnej veci, ak sa pri tomto dodaní uplatní daň. Bez zmien zostávajú kódy pre nasledujúce plnenie:
1 dodanie zlata (plnenie podľa §92b zákona o DPH)
4 poskytnutí stavebných alebo montáţnych prací (plnenie podľa §92e zákona o DPH) 5 tovar uvedený v prílohe č. 2 zákona o DPH (plnenie podľa §92c zákona o DPH) Zdroj: Finančná sprava (2016), vlastné spracovanie.
Pri všetkých vymenovaných tovaroch 13)-17) je reţim prenesenej daňovej povinnosti aplikovaný s účinnosťou od 1.4.2015 s výnimkou 12), kde je tento reţim aplikovaný od 1.7.2015.
Osoby uplatňujúce DPH pri dodávke nehnuteľných vecí
Pri predaji nehnuteľnej veci v inej ako EČ, súkromné osoby teda osoby nepovinné k dani (ďalej len OND), DPH neuplatňujú.
Pre konečného spotrebiteľa rovnako ako u iných komodít má aplikácia DPH na nehnuteľné veci značný vplyv na výslednú cenu nehnuteľnej veci.
a) Stavby
Od 1.1.2015 sa pouţíva pojem „stavba pevne spojená so zemou“ tento pojem je v súlade so Smernicou Rady 2006/112ES (ďalej len „smernica o DPH“), ktorá upravuje
17
dodanie budovy ale jej časti pre jej prvým obývaním a samozrejme pozemku k stavbe patriacemu. Pojmom stavba je teda nutné vnímať ako celok pevne spojený so zemou. Stavbou pevne spojenou so zemou môţe byť aj loď, ktorá je znehybnená a spevnená ku brehu. Ďalej to môţu byť aj stavebné bunky a obdobné stavby ktoré majú prívodnú elektrickú, vodnú a kanalizačnú rozvodnú sieť.
- Stavby určené na bývanie
Stavba bytového domu sa rozumie ako stavba na bývanie v ktorej viac ako polovica podlahovej plochy zodpovedá poţiadavkám na trvalé rodinné bývanie a aj k tomuto účelu je zhotovená.
Stavba rodinného domu je stavba určená na bývanie, v ktorej je tak isto viac ako polovica podlahovej plochy zodpovedá poţiadavkám na trvalé rodinné bývanie a k tomu účelu je určená. Rodinný dom môţe mať najviac tri samostatné byty, najviac dve nadzemné a jedno podzemné podlaţie a podkrovie.
Platí to ţe pri bytových a rodinných domoch ma zásadný význam, záznam o spôsobe vyuţitia stavby, ktorý je zapísaný v katastri nehnuteľností.
Pojem byt sa od 1.1.2015 nahradil označením obytný priestor.
Za stavby na bývanie sa aj naďalej nepovaţujú stavby na rodinnú rekreáciu ani stavby ubytovacích zariadení (hotel, motel, penzión, kempy...) vybavené pre prechodné ubytovanie.
- Stavby na sociálne bývanie
Definícia ostala zachovaná oproti minulým rokom, stále teda platí, ţe stavba musí spĺňať veľkosť podlahovej plochy pri obytnom priestore pre sociálne bývanie do 120 a pri rodinnom dome pre sociálne bývanie do 350 .
Obytným priestorom pre sociálne bývanie sa rozumie aj miestnosť uţívaná spolu s týmto priestorom v tej istej stavbe.
Do podlahovej plochy obytného priestoru pre sociálne bývanie sa od 1.1.2015 započítava plocha medzi vnútornými povrchmi obvodových stien vrátane podlahovej plochy zakrytej zabudovanými predmetmi v stenách bytu, ako sú napríklad skrine v stenách, vane a iné zriaďovacie predmety vo vnútornej ploche bytu.
Do podlahovej plochy obytného priestoru pre sociálne bývanie sa nezapočítava podlahová plocha balkónu, terasy, lodţii (DPH AKTUÁLNĚ, 2/2015).
- Funkčný celok
Spojene pozemku a stavby tvorí funkčný celok spojený zo zemou. Tento pojem je jedným z kľúčových kritérií pre určenie sadzby dane pri dokončenej stavbe pre bývanie alebo pri dokončenej stavbe pre sociálne bývanie.
18
- Stavby slúžiace na využitie stavieb na bývanie
Od roku 2015 sa uţ nepouţíva pojem „príslušenstvo“. Tento koncept je v podstate zaloţený na existencii viacerých samostatných vecí vo vlastníctve jednej a tej istej osoby, z nich niektoré slúţia alebo majú slúţiť k trvalému uţívaniu iných vecí, pretoţe tieto iné veci by bez nich nemohli plniť svoji funkciu (DPH AKTUÁLNĚ, 11/2015).
b) Jednotky
ZDPH obsahuje tieţ pojem „jednotka“, a to ako vybranú nehnuteľnú vec. Jednotka však nemusí byť vţdy len bytová. Znenie pre rok 2014 obsahovalo definíciu jednotku a to v zmysle, ţe jednotka vţdy zahrnuje podiel na spoločných častiach domu a keď je s ňou spojené vlastníctvo pozemku, tak aj podiel na tomto pozemku. To platí aj po 1. 1. 2015, a to aj bez ohľadu na to, či sa jedná o jednotku vzniknutú ešte pred účinnosťou OZ.
Zákonom nastavený koncept jednotky je prípadom jediného nedeliteľného komplexného plnenia s jedným daňovým reţimom. Jednotka sa skladá z častí stavby, podielu na spoločenských častiach domu a podielu na pozemku. Tieto prvky sa neposudzujú ako samostatné plnenia, ale priamo zo zákona vyplýva, ţe ide o plnenie jediné a jeho určujúci prvok je ohraničená časť stavby (obytný priestor alebo na sociálne bývanie či nebytový priestor).
c) Pozemky
Pojem pozemok ZDPH a ani smernice o DPH nedefinujú. Pozemok je časť zemského povrchu. Je to plocha ohraničená na uţívanie pozemku alebo parcelu označenú parcelným číslom. Pozemok sa môţe skladať z jednej alebo viacej parciel. Rozdielny spôsob vyuţitia pozemku vstupujúceho pre účely DPH do funkčného celku a zostávajúcej časti pozemku by pritom mal byť podchytený v katastri nehnuteľností tak, aby údaje o predmetnom funkčne rozdelenom pozemku boli v tomto verejnom zozname evidovane v súlade so skutočným stavom. Pri pozemkoch rovnako ako pri iných nehnuteľných veciach, ktoré sú pre účely zákona o DPH tovarom, je potreba rešpektovať, ţe predmetom dane z DPH je ich úplatné dodanie, ktoré predpokladá prevedenie či prechod vlastníckeho práca k danej veci z jedného vlastníka na ďalšieho.
Pozemok môţe byť zastavaný aj nezastavaný, môţe ale aj nemusí byť na ňom prevedená stavba vo stavebnom zmysle.
Pre účely uplatňovania DPH je dôleţité, ţe pozemok ako taký je dielom prírody a nevzniká v ţiadnom výrobnom procese v ktorom by sa tvorila pridaná hodnota. Týmto
19
procesom môţe prebehnúť prvýkrát aţ úprava pozemku napr. pre výstavbu, pre poľnohospodárske účely, rekreačné účely a pod., čo sa premieta do jeho hodnoty. Podľa smernice o DPH (§ 56 odst. 1) je oslobodené od dane dodanie nezastavaného pozemku okrem stavebného pozemku.
- Stavebný pozemok
Dodanie stavebného pozemku je zdaniteľným plnením, pričom definícia stavebného pozemku obsahoval ZDPH v ust. § 56 odst. 3 v znení účinnom do konca roku 2013.
V znení účinnom od 1. 1. 2014 je v ZDPH uvedená nepriama definícia stavebného pozemku v ust. § 56 odst. 2 zákona o DPH. Stavebným pozemkom sa pre účely zákona o DPH rozumie pozemok, na ktorom:
a) má byť zhotovená stavba pevne spojená so zemou a
1. ktorý je alebo bol predmetom stavebných prác, alebo správnych úkonov za účelom zhotovení tejto stavby, alebo
2. v jeho okolí sú prevádzané alebo boli prevádzane stavebné práce za účelom zhotovenia tejto stavby, alebo
b) môţe byť podľa stavebného povolenia alebo udelenia súhlasu s prevádzaním ohlásenej stavby podľa stavebného zákona zhotovená stavba pevne spojená so zemou.
Toto ustanovenie stanoví podmienky, za ktorých je prevod pozemku oslobodený a to keď:
a) netvorí funkčný celok so stavbou pevne spojenou so zemou b) nie je stavebným pozemkom
- Pozemok priliehajúci k stavbe
Kaţdá stavba potrebuje pozemok aby ju niesol. Pozemok so stavbou je „zastavaný pozemok“, a tento pojem na rovnaký význam ako „pozemok priliehajúci k stavbe“. Pre uplatnenie uvedeného princípu nedeliteľnosti daňového reţimu stavby a pozemku k nej priliehajúceho nie je podstatné, či je stavba pevne spojená so zemou umiestnená na pozemku je vo vlastníctve rovnakej osoby ako pozemok, alebo či ide prípadne o tzv. zhmotnené právo stavby. O zastavaný pozemok sa jedná aj v prípade, ţe vlastníci pozemku a stavby sú rôzne osoby.
Oslobodenie dodania vybranej nehnuteľnej veci podľa § 56 odst. 3 zákona o DPH K oslobodení musí byť splnená buď skutočnosť, ţe od kolaudačného súhlasu predávanej nehnuteľnej veci uplynula lehota 5 rokov, alebo skutočnosť, ţe uplynul rovnaký počet rokov odo dňa, kedy bolo začaté uţívanie stavby.
20
1. s prvým oznámením o zámere začiatku s jej uţívaním,
2. so súhlasom stavebného úradu, ak boli odstránené nedostatky, pre ktoré stavebný úrad zakázal ich uţívanie, alebo
3. s oznámením o zámere začať s uţívaním alebo oznámením zmeny v uţívaní po podstatnej zmene dokončenej stavby, jednotky alebo inţinierskej sieti.
Prvý kolaudačný súhlas sa týka stavieb, ktoré patrili pri prvovýrobe alebo po zmene stavby kolaudačnému súhlasu. Východiskom je kolaudačný súhlas, ktorý umoţňuje súčasné uţívanie stavby pre účely, ktoré môţe byť daná stavba v súhlase s oznámením uţívaná k okamţiku dodania.
Možnosť voľby zdanenia pri dodaní vybranej nehnuteľnej veci Vybranou nehnuteľnou vecou sa pre účely DPH rozumie:
a) stavba pevne spojená so zemou, b) jednotka,
c) inţinierska sieť,
d) pozemok, ktorý tvorí funkční celok so stavbou pevne spojenou so zemou, e) podzemná stavba so samostatným účelovým určením,
f) právo stavby, jeho súčasťou je stavba pevne spojená so zemou.
Právo stavby
Právo môţe obsahovať jednoduché právo postaviť na cudzom pozemku stavbu alebo môţe obsahovať právo mať na cudzom pozemku stavbu uţ postavenú. Pre účely uplatňovania DPH je potreba tieto situácie rozlišovať. V prípade, ţe bude predmetom dodania právo stavby obsahujúcej vecné právo postaviť či vlastniť na pozemku stavbu (nehmotné právo stavby), nenastala ţiadna kolaudácie ani prvé uţívanie stavby, podmienky oslobodenia, tak nemôţu byť splnené a dodanie takéhoto nehmotného práva stavby bude zdaniteľným plnením, a to v základnej sadzbe dane.
Bude predmetom dodania práva stavby jeho súčasťou je stavba (zhmotnené právo stavby), bude sa pre oslobodenie či zdanenie zisťovať naplnenie časového testu podľa § 56 odst. 3 zákona o DPH, pričom tento bude posudzovaný vo vzťahu k uţ existujúcej stavbe, ktorá je súčasťou prevádzacieho práva stavby.
21 Sadzby dane
Na zdaniteľné plnenie alebo prijaté úplaty sa v súlade s § 47 ZDPH uplatňuje a) základná sadzba dane vo výške 21 %,
b) prvá zníţená sadzba dane vo výške 15 %, alebo c) druhá zníţená sadzba dane vo výške 10 %.
Nájom nehnuteľnej veci
Nájom nehnuteľnej veci ZDPH nevymedzuje a pretoţe ide o pojem z oblasti DPH, ktorá je v rámci EU harmonizovaná, je potrebné ho posudzovať konformne s cieľmi európskeho práva bez ohľadu na to aký význam mu prikladá vnútroštátne súkromné právo.
Charakteristika nájmu nehnuteľnej veci, ktorej smernice o DPH prisudzujú oslobodenie od dane, vychádza prevaţné z judikatúry SDEU52, podľa ktorej sa jedná o poskytnutie práva pre danú osobu na dohodnutú dobu a za dohodnutú úplatu zabrať a pouţívať nehnuteľnú vec ako vlastník za rovnakých práv.
a) Nájom nehnuteľnej veci podľa § 56a zákona o DPH a obrat
Podľa znenia zákona o DPH platného od roku 2015 sa plnenie oslobodené od dane podľa § 56a započítava do obratu zisťovaného podľa § 4a zákona o DPH. Obratom sa pre účely tohto zákona rozumie celková úplata bez dane, vrátane dotácie k cene, ktoré OPD náleţia za uskutočnené plnenia, ktorými sú dodanie tovaru a poskytnutie sluţby, s miestom plnenia v tuzemsku.
b) Oslobodenie nájmu nehnuteľnej veci
Úpravu nájmu nehnuteľnej veci obsahuje ZDPH v § 56a. Pre účely tohto ustanovenia sa nehnuteľnou vecou rozumie akákoľvek nehnuteľná vec. Obecne platí, ţe nájom nehnuteľnej veci je oslobodený od dane bez nároku na odpočet dane. Výnimku však tvorí krátkodobý nájom nehnuteľnej veci, nájom priestor a miest k parkovaniu vozidiel, nájom bezpečnostných schránok a nájom strojov alebo iných upevnených zariadení. Tieto nájmy podliehajú dani na výstupe s základnou sadzbou dane.
Za podmienok stanovených v § 56a odst. 3 zákona o DPH sa platca môţe rozhodnúť, ţe nájom podrobí dani, teda ţe ho zdaní. Môţe tak učiniť, ak je príjemcom nájmu iný platca a nájom mu slúţi k uskutočňovaniu jeho EČ. Táto moţnosť voľby je v ZDPH zakotvená dlhodobo bez vecných zmien.
c) Krátkodobý nájom nehnuteľnej veci
22
Z oblasti pôsobnosti oslobodenia od dane je vybrať krátkodobý nájom nehnuteľnej veci, ktorý ZDPH definuje v § 56a odst. 2. Za krátkodobý nájom sa povaţuje nájom
• pozemku, ktorého súčasťou je stavba,
• stavby alebo
• jednotky, poprípade s vnútorným hnuteľným vybavením alebo dodaním plynu, elektriny, tepla, chladu, alebo vody, ktorý trvá nepretrţite najviac 48 hodín.
Krátkodobý nájom je vţdy zdaniteľným plnením, pri ktorý sa uplatní základná sadzba dane (Ledvinková, 2015).
2.3.2 Účinnosť v roku 2016
Dodanie nehnuteľnej veciReţim prenesenej daňovej povinnosti sa podľa § 92d zákona o DPH pouţije tieţ pri dodaní nehnuteľnej veci platiteľovi, ak platiteľ, ktorý nehnuteľnú vec dodáva, znamená to, ţe ak sa platca rozhodne vyuţiť zákonnou moţnosť uplatniť daň pri dodaní nehnuteľnej veci inému platiteľovi, ktoré by inak bolo povaţované za oslobodené plnenie a to s účinností od 1.
1. 2016.
V praxi sa stretávame s tým ţe platca radšej zdaní dodanie nehnuteľnej veci, neţ oslobodí. Jeho rozhodnutie súvisí s tým, ţe následne nemusí vykonávať úpravu odpočtu dane.
Platca musí po 1. 1. 2016 pouţiť reţim prenesenej daňovej povinnosti, ak sa rozhodne, ţe dodanie nehnuteľnej veci, platcov pre ktorých uţ uplynula päťročná lehota pre oslobodenie resp. trojročná lehota pri nadobudnutí nehnuteľnej veci do konca roku 2012, podrobí zdaneniu.
a) Posúdenie oslobodenia pri dodaní nehnuteľnej veci
Zmenou v posúdení dodanie nehnuteľnej veci, ktorá je oslobodená od dane je počítaná lehotami na oslobodenie (5 rokov resp. 3 roky pri nehnuteľných veciach nadobudnutých do konca roku 2012). Od 1. 1. 2016 je oslobodené dodanie nehnuteľnej veci po uplynutí 5 rokov od prvého kolaudačného súhlasu alebo od podstatnej zmeny nehnuteľnej veci.
b) Uplatňovanie zákona o DPH u nehnuteľných vecí po 1.1. 2016 (§ 11 odst. 7 zákona č. 338/1992 Sb.,)
Ak podľa § 11 odst. 7 zákona ma podnikateľ zaradenú v obchodnom majetku zdaniteľnú stavbu alebo zdaniteľnú jednotku s výnimkou budovy podľa budovy 1 písm. a), zdaniteľné jednotky podľa odst. 1 písm. c) a zdaniteľné jednotky podľa odst. 1 písm. f), ktorá
23
nezahrnuje iný nebytový priestor ako je garáţ, pivnica alebo komora, pouţije sa u nich sadzba podľa odst. 1 písm. d). a to:
podnikanie v poľnohospodárskej prvovýrobe, lesnom alebo vodnom hospodárstve 2 Kč za 1 zastavanej plochy alebo upravenej podlahovej plochy,
2. podnikanie v priemysle, stavebníctve, doprave, energetike alebo ostatnej poľnohospodárskej výrobe 10 Kč za 1 zastavanej plochy alebo upravené podlahovej plochy,
3. ostatné druhy podnikánia10 Kč za 1 zastavanej plochy alebo upravené podlahovej plochy.
Rozšírenie povinnosti podávať daňové priznanie elektronicky
S účinnosťou od 1. januára 2016 došlo k zrušeniu § 101a odst. 3 zákona o DPH, ktorý upravoval výnimku elektronickej formy podávania daňových priznaní k DPH pre FO, ak ich obrat za najviac 12 bezprostredne predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov nepresiahol 6 000 000 Kč. Títo platcovia mohli podávať daňové priznanie k DPH v listinnej podobe.
Po novom teda vzniká aj týmto platcom povinnosť podávať daňové priznanie k DPH uţ len elektronicky a to pre všetky priznania, ktoré budú podávané po 1. januári 2016. To znamená, ţe aj daňové priznanie za zdaňovacie obdobie december 2015 alebo IV. štvrťrok 2015 musí byt podaný výlučne elektronicky. Pri nesplnení povinnosti, ak platca nepodá priznanie elektronicky môţe dostať pokutu vo výške 2 000 Kč.
Elektronické podanie sa môţe uskutočniť vo forme aplikácie EPO pre finančnú správu alebo dátovej správy v poţadovanom formáte a štruktúre, ktorá je odoslaná cez daňový portál Finančnej správy alebo dátovej schránky. Na autentizáciu je moţné vyuţiť buď známy elektronický podpis, prihlasovacie údaje z dátovej schránky, alebo je moţné poslať aj bez autentizácie a následne v zákonom stanovenej lehote potvrdiť prostredníctvom e-tlačiva (Finančná správa, 2016).
24
3 REŽIM PRENESENEJ DAŇOVEJ POVINNOSTI
Reţim prenesenej daňovej povinnosti tzv. „reverse-charge“ je v rámci mechanizmu uplatňovaný DPH reţimom špecifickým. Na rozdiel od beţného mechanizmu uplatňovania DPH, kedy povinnosť priznať a zaplatiť daň na výstupe za uskutočnené zdaniteľné plnenie ma poskytovateľ plnenia teda platca, ktorý zdaniteľné plnenie uskutočnil, tak v reţime prenesenej daňovej povinnosti je povinnosť priznať a zaplatiť daň na výstupe prenesená na príjemcu plnenia. V rámci tohto reţimu má teda povinnosť priznať a zaplatiť daň platca, pre ktorého bolo zdaniteľné plnenie uskutočnené. Platca, ktorý zdaniteľné plnenie uskutočnil, vystaví daňový doklad, kde oproti beţnému daňovému dokladu neuvedie výšku DPH, namiesto toho uvedie prehlásenie ţe „ daň odvedie zákazník“ a výšku dane je povinný doplniť a priznať platca, pre ktorého bolo toto plnenie uskutočnené.
3.1 Režim prenesenej daňovej povinnosti
V reţime prenesenej daňovej povinnosti je platcom ten pre koho bolo zdaniteľné plnenie v tuzemsku uskutočnene. Je teda povinný priznať daň ku dňu uskutočnenie konkrétneho plnenia.
Platca pre ktorého je zdaniteľné plnenie v reţime daňovej povinnosti uskutočnené, je povinný doplniť výšku dane v evidencii pre účely DPH. Za správnosť vypočítanej dane je zodpovedný uţ spomínaný platca dane pre ktorého plnenie bolo uskutočnené.
Platca, ktorý uskutočnil zdaniteľné plnenie v reţime daňovej povinnosti, je povinný viesť si v evidencii pre DPH za kaţdé zdaňovacie obdobie s identifikačným číslom platcu, pre ktorého sa zdaniteľné plnenie uskutočnilo, deň uskutočnenia (v tomto reţime sa uvedie dátum podľa daňového dokladu), základ dane, rozsah a predmet zdaniteľného plnenia.
Platca, ktorý uskutočnil, alebo pre ktorého bolo uskutočnené zdaniteľné plnenie v reţime prenesenej daňovej povinnosť, je povinný podať správcovi dane elektronicky na elektronickú adresu zverejnenú správcom dane v lehote pre podanie daňového priznania výpis z evidencie pre daňové účely, obsahujúce údaje podľa bodu 3 a to vo formáte a štruktúre zverejnenej správcom dane.
V prípade, ţe platca, ktorý poskytol zdaniteľné plnenie, nesplnil svoju registračnú povinnosť v stanovenej lehote, nemôţe pouţiť do dňa nadobudnutia právnej moci rozhodnutie, ktorým je registrovaný ako platca. Pitner a Benda (2016, s. 322) tvrdia, že účelom nepoužitia režimu prenesenej daňovej povinnosti do dňa nadobudnutia právnej moci
25
rozhodnutia o registrácii platcu je vlastne eliminácia problémov s uplatnením režimu prenesenej daňovej povinnosti pre platcu.
Pri zdaňovaní sa k povinnosti priznať daň z úplaty (zálohy) prijatej pred uskutočnením zdaniteľného plnenia v reţime daňovej povinnosti neprihliada, povinnosť priznať daň vzniká aţ pri uskutočnení zdaniteľného plnenia. Daň sa vypočíta z celkového základu dane a to nasledovne. Daň sa vypočíta ako súčin základu dane a sadzby dane. Vypočítaná daň sa môţe zaokrúhliť na celé koruny spôsobom, ţe čiastka 0,50 Kč a vyššia sa zaokrúhli na celú korunu nahor a čiastka niţšia neţ 0,50 Kč sa zaokrúhli na celú korunu nadol. Cena vrátane dane je pre účely tohto zákona vypočítaná ako súčet základu dane a vypočítanej dane.
Tab. 3.1 Uplatnenie § 92e – tuzemský „reverse-charge“ za zdaniteľné plnenie Platca → musí → Platcovi pouţije ku svojej EČ Platca → musí → Platcovi pouţije i nepouţije k EČ Platca → nemôţe → Platcovi ak nepouţije ku svojej EČ
Platca → nemôţe → Neplatiteľovi -
Platca → nemôţe → OPD -
Platca → musí → Osobe povinne neusadenej - Zdroj: Galočík, Paiker (2016, s. 304), vlastné spracovanie.
3.2 Výpočet dane podľa § 37 zákona o DPH
Daň je moţné vypočítať dvoma spôsobmi a to metódou zdola alebo metódou hora.
Metóda zdola sa pouţíva vtedy keď máme k dispozícii sadzbu a základ dane. To znamená ţe sa vypočíta ako súčin základu dane a sadzby dane (viď vzorec 3.1). Cenu vrátane dane následne dostaneme sčítaním základu dane a vypočítanej DPH (viď vzorec 3.2).
DPH = základ dane ∙ sadzba dane (3.1)
Cena vrátane dane = základ dane + DPH (3.2)
Ak chcem vypočítať daň z úplaty zo zdaniteľného plnenia pouţijem metódu zhora pomocou koeficientu. Koeficient sa vypočíta pomocou vzorca 3.3 a zaokrúhli sa matematicky na štyri desatinné miesta. Daň sa teda vypočíta (viď vzorec 3.4) ako súčin ceny s DPH a koeficientu.
Koeficient =
(3.3)
DPH = cena s DPH ∙ koeficient (3.4)
26
ZDPH obsahuje tri typy reţimu prenesenej daňovej povinnosti:
• trvalé pouţitie
• dočasné pouţitie
• mechanizmus rýchlej reakcie
3.3 Trvalé použitie režimu prenesenej daňovej povinnosti
Tento typ trvalého pouţitia reţimu prenesenej daňovej povinnosti sa zaoberá nasledovnými sekciami.
3.3.1 Dodanie zlata
Za zlato sa pre účely tohto ustanovenia povaţuje:
zlato o rýdzosti 333 tisícin alebo vyššie, s výnimkou investičného zlata, v neopracovanej podobe, teda zliatky, tehly, prúty, okruhliaky, zrna, granule, lístka, drôty, prášky, zlomky, kŕmne múčky alebo odpad,
investičné zlato pri dodaní podľa označenia výrobcu, rýdzosti a hmotnosti,
Pri dodaní zlata platcovia, s výnimkou Českej národnej banky, pouţije platca reţim prenesenej daňovej povinnosti.
3.3.2 Dodanie tovaru uvedeného v prílohe č. 3 zo zákonu o DPH
Pri dodaní tovaru uvedeného v prílohe č. 3, vrátane tohto tovaru po spracovaní v podobe čistenia, leštenia, triedenia, rezania, štepenia, lisovania alebo odlievania pouţije platca reţim prenesenej daňovej povinnosti.
3.3.3 Dodanie nehnuteľnej veci
Pri dodaní nehnuteľnej veci platcovi pouţije platca reţim prenesenej daňovej povinnosti, ak sa uplatňuje daň podľa § 56 odst. 5. v ZDPH
3.3.4 Poskytnutie stavebných alebo montážnych práci
Pri poskytnutí stavebných alebo montáţnych prací, ktoré podľa nariadenia Českého štatistického úradu o zavedení Klasifikácie produkcie CZ-CPA uverejneného v Zbierke zákonov s číselným kódom klasifikácie produkcie CZ-CPA 41 aţ 43 platnej od 1. 1. 2008, platcovia pouţijú reţim prenesenej daňovej povinnosti.
Keď platca, ktorý uskutoční v súvislosti s poskytnutím stavebných alebo montáţnych prací podľa bodu 1 zdaniteľné plnenie súvisiace s týmito prácami, pouţije k tomuto zdaniteľnému plneniu reţim prenesenej daňové povinnosti a platca, pre ktorého boli tieto
27
práce poskytnuté, doplní v evidencii pre účely DPH výšku dane, zdaniteľného plnenia, ktoré podlieha reţimu prenesenej daňovej povinnosti.
Povinnosti príjemcu plnenia v reţimu prenesenej daňovej povinnosti pre platcu, ktorý v rámci svojich EČ prijíma sluţbu stavebných a montáţnych práci, ktoré spadajú pod reţim prenesenej daňovej povinnosti sú priznať a zaplatiť daň z prijatého planenia a to ku dňu uskutočnenia zdaniteľného plnenia. Pri poskytnutí stavebných práci sa jedná v zásade o poskytnutie sluţby. Podľa § 21 odst. 5 zákona o DPH je sluţba uskutočnená dňom jej poskytnutia alebo dňom vystavenia daňového dokladu s výnimkou splátkového kalendáru alebo dokladu na prijatú úplatu a to s tým dňom ktorý nastane skôr.
Príjemca priznáva daň v daňovom priznaní riadok 10 alebo 11 za príslušné zdaňovacie obdobie. Doplní na daňovom doklade od poskytovateľa výšku dane. Príjemca zodpovedá za správnosť uvedenej dane. V praxi to znamená, ţe bez ohľadu na to, akú sadzbu dane uviedol na doklade poskytovateľ plnenia, musí príjemca pri výpočte a doplnení výšky dane vychádzať z správnej zákonom odpovedajúcej sadzby (Dušek, 2016). Ďalej si musí viesť evidenciu o plneniach prijatých v reţime prenesenej daňovej povinnosti a výpis z tejto evidencie predloţiť správcovi dane do roku 2015. Od roku 2016 evidencia spojená s kontrolným hlásením.
Klasifikácia produkcie: CZ-CPA Kód CZ-CPA 41: Budovy a ich výstavba
• Patria tu tieţ sluţby developerských subjektov v oblasti sem také sluţby developerských subjektov v oblasti bytových a nebytových stavebných projektov.
Kód CZ-CPA 42: Inžinierske stavby a ich výstavba
• Zároveň aj sluţby developerských subjektov v oblasti inţinierskeho staviteľstva (inţinierske siete).
Kód CZ-CPA 43: Špecializované stavebne práce
• demolačné, prieskumné
• elektroinštalačné, inštalatérske, plynárske, truhlárske, maliarske, obkladačské, sklenárske, pokrývačské, izolačné, betonárske, záhradné
• montáţ oceľových konštrukčných prvkov, prefabrikovaných dielov, stavbu a demontáţ lešení a pracovných plošín a tieţ inštalácie topenia, výťahov, klimatizačných, ventilačných a chladiacich zariadení.
28
Problematické zaradenie plnení do kódov CZ-CPA
Jeden z najproblematickejších prípadov v praxi môţe nastať pri nesprávnom zaradení klasifikácie kódov CZ-CPA. Medzi časté omyly patrí obmenenie oddielu 43 podliehajúcemu reţimu prenesenej daňovej povinnosti za oddiel 33, ktorý tomuto reţimu nepodlieha. Jedná sa o práce typu inštalácie, opravy alebo údrţba rôznych zariadení pevne spojených s budovou.
Práve preto vydalo GFR v spolupráci s Českým štatistickým úradom k tejto problematike niekoľko stanovísk a informácií. Konkrétnym prípadom sa autor zaoberá v praktickej časti bakalárskej práce.
a) Obecné zásady pre zaradenie do klasifikácie CZ-CPA z pohľadu režimu prenesenej daňovej povinnosti na DPH
• Inštalácia zariadenia, ktorá je pripevnená k budove alebo podobnej štruktúre je zaradená do niektorého z oddielov 41 – 43, ak sa nejedná o inštaláciu zariadenia explicitne uvedenú v oddiele 33 CZ-CPA. (Inštalácia ostatných všestranných pouţiteľných strojov a zaradení (33.20.29) zahrnuje inštalácie takých strojov a zaradení, ktoré sú vymedzené ako tovar pod kódom (28.2 CZ-CPA)).
• Všetky prípustné opravy a údrţba zaradení, ktoré sú nedeliteľnou súčasťou budovy alebo podobnej štruktúry pevne pripojenej ku stavbe, predstavujúce charakter stavebných a montáţnych práci s výnimkou drobných opráv a údrţby prevádzkovanej v rámci správcovskej činnosti či komplexného upratovania – kódy 81.10.10 a 81.21.10.
• Ak je oprava alebo údrţba zariadenia pevne pripojeného ku stavbe zatriedená do niektorého z kódov mimo oddielov 41 – 43 (napríklad v 33.11 – 33.14. 33.19, 81.10.10, 81.21.10 alebo 95.22), nedochádza pri jej poskytnutí k prenesenej povinnosti priznať daň na príjemcu, aj keď sa javí zariadenie ako súčasť stavby.
b) Slovní popis niektorých z kódov nezapadajúcich do režimu prenesenej daňovej povinnosti:
• 28.2 – Ostatné všestranne pouţiteľné stroje a zariadenia vrátane subdodávateľských prací
• 33.11 – Opravy a údrţba kovorobotníckych výrobkov
• 33.12 – Opravy a údrţba strojov
• 33.13 – Opravy a údrţba elektronických a optických zariadení
• 33.14 – Opravy a údrţba elektrických zariadení
• 33.19 – Opravy a údrţba ostatných zariadení
• 33.20.29 – Inštalácia ostatných všestranne pouţiteľných strojov a zariadení
29
• 81.10.10 – Kombinované pomocné sluţby
• 81.21.10 – Všeobecné upratovanie objektov
• 95.22 – Opravy prístrojov a zariadení prevaţne pre domácnosť, dom a záhradu
c) Aplikačné zásady podľa § 92e zákona o DPH (Poskytnutie stavebných alebo montáţnych práci):
Pre uplatnenie daňového reţimu je vţdy rozhodujúce, či skutočný obsah
poskytovaného plnenia, má sa na mysli ako hlavného plnenia zaradený v 41 – 43 CZ-CPA, tak v tomto prípade sa reţim prenesenej daňovej povinnosti na poskytnutie stavebných alebo montáţnych práci uplatní tieţ na vedľajšie plnenie. Samozrejme naopak, ak hlavné plnenie nespadá do 41 – 43 CZ-CPA a vedľajšie plnenia, ktoré do tohto členenia spadajú, tak aj tak nepodliehajú poskytnutiu stavebných alebo montáţnych práci. Vedľajšia sluţba, ktorá je síce súčasťou tej hlavnej, nepredstavuje účel samotný, ale slúţi len ako prostriedok k uţívaniu hlavnej sluţby.
V prípade, ţe je záväzkový vzťah uzavretý na viacero sluţieb, ktoré spolu nesúvisia, tak musí byť daňový reţim určený pre kaţdú hlavnú sluţbu osobitne.
Ak platcovia stále postupovali v dobrej viere ako poskytovateľ sluţby, tak príjemca a nedošlo k skráteniu štátneho odpočtu a následne sa ukáţe, ţe ich postup nie je v súlade so závermi spomenutými v informácii, nebude uţ uplatnený reţim zo strany daňovej správy spochybňovaný resp. nie je nutné robiť úpravy. Samozrejme tento pozitívny záver sa nevzťahuje na celé ustanovenie podľa § 92e ZDPH, ale len na problematické práce typu inštalácii, opráv a údrţby zariadení pevne spojených s budovami.
d) Daňové doklady v reţime § 92e (Poskytnutie stavebných alebo montáţnych práci) Povinnosti dodávateľa( poskytovateľa plnenia):
• povinnosť vystaviť doklad do 15 dní od DUZP
• štandardný daňový doklad zo všetkými potrebnými náleţitosťami a uvedením sadzby dane, s výnimkou výšky dane
• namiesto výšky dane je nutné uviesť formulku „daň odvedie zákazník“
Povinnosti odberateľa (príjemca plnenia):
• zodpovedá za správne vypočítanie DPH
• Na daňový doklad nie je moţné doplňovať údaje; povinnosť doplniť sa presúva do evidencie pre daňové účely (§ 100 ZDPH).
e) § 100 Evidencia pre účely DPH (do roku 2015)
Platiteľ alebo IO sú povinní viesť v evidencii pre účely DPH, všetky údaje vzťahujúce sa k ich daňovým povinnostiam, a to v členení potrebnom pre zostavenie daňového priznania
30
alebo súhrnného hlásenia. Platiteľ je povinný viesť túto evidenciu na prijaté zdaniteľné plnenia, ktoré následne po ukončení plnenia pouţije s nárokom na odpočet dane. Taktieţ daňové identifikačné číslo osoby, ktorá uskutočňuje plnenie, ale s výnimkou plnení u ktorých boli vystavené zjednodušené daňové doklady.
V neposlednom rade si v evidencii pre účely DPH vedia aj prehľad obchodného majetku.
Tuto evidenciu vedie za spoločnosť určený spoločník, ktorý za spoločnosť plní všetky povinnosti a uplatňuje práva vyplývajúce z tohto zákona. Ostatní spoločníci danej spoločnosti sú povinní si viesť evidenciu DPH za činnosť, oddelene.
3.4 Dočasné použitie režimu prenesenej daňovej povinnosti
Pri dodaní tovaru alebo poskytnutí sluţby uvedených v prílohe č. 3 platcovia pouţijú reţim prenesenej daňovej povinnosti, ak tak vláda stanoví nariadením.
Ak ma platca, ktorý uskutočnil zdaniteľné plnenie, a platca, pre ktorého bolo zdaniteľné plnenie uskutočnené, dôvod, ţe toto zdaniteľné plnenie podlieha reţimu prenesenej daňovej povinnosti, povaţuje sa toto plnenie za zdaniteľné plnenie podliehajúce reţimu prenesenej daňovej povinnosti.
3.5 Mechanizmus rýchlej reakcie
Pri dodaní tovaru alebo poskytnutí sluţby platcovia pouţijú reţim prenesenej daňovej povinnosti v prípade, keď Európska komisia za účelom boja proti náhlym a rozsiahlym daňovým podvodom potvrdila, ţe proti pouţitiu reţimu prenesenej daňovej povinnosti pri dodaní tohto tovaru alebo poskytnutí tejto sluţby nemá námietky, tak vláda stanoví nariadením. Ledvinková (2015, s. 288) tvrdí, „že v oblasti tejto problematiky, už v žiadnom prípade nebudú malým podnikateľom stačiť znalosti ZDPH, ale budú si musieť preštudovať aj európske predpisy a pravidelne sledovať nové nariadenia vlády“.
Reţim prenesenej daňovej povinnosti sa pouţije po dobu nepresahujúcu 9 mesiacov.
3.6 Možnosti riešenia sporných prípadov zaradenia plnenia
Autor v tejto podkapitole zdôrazňuje moţné typy riešení sporných prípadov, ktoré často nastávajú medzi poskytovateľom a príjemcom plnenia a jeho následného zaradenia alebo nezaradenia do daného reţimu.
31
3.6.1 Právne aplikácie na základe dohody medzi poskytovateľom a príjemcom plnenia
Ak bude pri praktickej aplikácii zloţité pri plnení vymedzeného na základe § 92f zákona o DPH naradením vlády č. 361/2014 Sb., v znení nariadenia vlády č. 155/2015 Sb.
a naradenia vlády č 11/2016 Sb., obecne posúdiť, či s ohľadom na charakter konkrétneho plnenia boli naplnené podmienky pre uplatnenie reţimu prenesenej daňovej povinnosti, napr.
nebude isté, či dané plnenie spadá pod konkrétnu poloţku pre aplikáciu reţimu prenesenej daňovej povinnosti a obe strany poskytovateľ i príjemca sa zhodnú, ţe na zdaniteľné plnenie sa tento reţim vzťahuje a budú jednať v zhode a uplatní reţim prenesenej daňovej povinnosti v rozsahu so zákonom, bude aplikovaná právna fikcia, ţe dané plnenie reţimu prenesenej daňové povinnosti podlieha § 92f odst. 2 zákona o DPH.
Rovnako tak v prípade nejasností ohľadne čiastky 100 000 Kč, pre uplatnenie reţimu prenesenej daňovej povinnosti, kedy je problematické určiť, či limit pri danom zdaniteľnom plnení bol uţ dosiahnutý alebo ešte nie, je daná s účinnosťou od 1.2.2016 moţnosť zjednania písomnej dohody medzi platcom, ktorý uskutočnil zdaniteľné plnenie a platcom, pre ktorého bolo zdaniteľné plnenie uskutočnené, o pouţití reţimu prenesenej daňovej povinnosti i v prípade, ţe celková čiastka základu dane dodávaného vybraného tovaru limit pre aplikáciu reţimu prenesenej daňovej povinnosti neprekročí § 2 odst. 5 nariadenia vlády č. 361/2014 Sb., v znení nariadenie vlády č. 155/2015 Sb. a naradenia vlády č. 11/2016 Sb.. Preto aby dané zdaniteľné plnenie bolo v týchto sporných prípadoch povaţované za plnenie podliehajúce reţimu daňovej povinnosti, je nutné zaistiť faktické pouţitie tohto reţimu, ktoré predstavuje naplnenie všetkých zákonných podmienok pre aplikáciu reţimu prenesenej daňovej povinnosti a to nie len poskytovateľom ale tieţ aj príjemcom plnenia.
Pre tento účel sa má za to, ţe poskytovateľ plnenie splní vtedy, keď vystaví daňový doklad, v ktorom uvedie údaj „daň odvedie zákazník“ podľa § 29 odst. 2 písm. c) zákona o DPH, a splní povinnosti spojené s kontrolným hlásením § 101c a násl. Zákona o DPH.
Príjemca plnenie splní tím, ţe doplní výšku dane v evidencii pre účely DPH, splní povinnosti súvisiacu s evidenciou pre účely DPH podľa § 92a zákona o DPH, vrátane povinnosti súvisiacej s kontrolným hlásením na základe § 101c a násl. Zákona o DPH, a príslušnou daň prizná. A však je otázne, či tento postup sa môţe uplatňovať vţdy, keď sa platcovia dohodnú, ako to vyplýva z textu nariadenia vlády, alebo len v prípadoch, kedy pretrvávajú pochybnosti jak to je udané v sprievodnej správe k tomuto vládnemu nariadeniu.
32
No táto moţnosť je za dosiahnutia jednotného názoru oboch zúčastnených strán výhodná pretoţe, zmocnené úrady nechávajú rozhodnutie na týchto dvoch subjektoch.
Do roku 2015 pred zavedením kontrolného hlásenia, bolo potrebné podávať výpis z evidencie pre účely DPH podľa § 92 povinný ako pre poskytovateľa tak aj pre príjemcu zdaniteľného plnenia (GFR,2016).
3.6.2 Záväzné posúdenie
Určiť, či sa pri poskytnutí určitého zdaniteľného plnenia pouţije reţim prenesenej daňovej povinnosti alebo nepouţije je predmetom záväzného posúdenia (§ 92h zákona o DPH). V prípadoch pretrvávajúcich nejasností, tak existuje moţnosť poţiadať GFR o záväzné posúdenie určitého zdaniteľného plnenia pre účely pouţitia reţimu prenesenej daňovej povinnosti. Ţiadateľ musí uviesť popis daného zdaniteľného plnenia (v ţiadosti je moţné uviesť vţdy len jedno zdaniteľné plnenie) a návrh výroku rozhodnutia o záväznom posúdení (§ 92i ZDPH).
Podanie ţiadosti o vydaní rozhodnutia o záväznom posúdení v dané oblasti podlieha správnemu poplatku vo výške 10 000 Kč podľa zák. č. 634/2004 Sb., o správnych poplatkoch, v znení neskorších predpisov (GFR,2016).
3.6.3 Zálohové platby pred zavedením režimu prenesenej daňovej povinnosti
V reţime prenesenej daňovej povinnosti je platca, pre ktorého bolo zdaniteľné plnenie s miestom plnenia uskutočnené v tuzemsku (príjemca plnenia), naďalej povinný priznať daň ku dňu uskutočnenia. Tak isto pre platcu, ktorý uskutočnil zdaniteľné plnenie v reţime prenesenej daňovej povinnosti (poskytovateľ plnenia), je pre vykázanie plnenia v tomto reţime rozhodujúci deň uskutočnenia daného zdaniteľného plnenia. K úhradám pred uskutočnením zdaniteľného plnenia majú sa na mysli zálohové platby, sa v reţime prenesenej daňové povinnosti neprihliada, tieto zálohy sa zahrnú do celkovej úhrady za dané zdaniteľné plnenie, ale v danom reţime poskytovateľovi plnenia nevzniká povinnosť priznať daň z prijatej zálohovej platby a ani nevzniká povinnosť pri prijatí zálohové platby vystaviť daňový doklad.
Pre situáciu, kedy je prijatá zálohová platba pred uskutočnením zdaniteľného plnenia a zároveň pred účinnosťou reţimu prenesenej daňovej povinnosti pre určitý typ plnenia, za ktoré vznikla povinnosť priznať daň pričom k uskutočneniu daného zdaniteľného plnenia
