VYSOKÁ ŠKOLA BÁŇSKÁ – TECHNICKÁ UNIVERZITA OSTRAVA EKONOMICKÁ FAKULTA
KATEDRA ÚČETNICTVÍ
Analýza účetní závěrky zemědělské společnosti NETIS, a. s.
Analysis of the Final Accounts of agricultural company NETIS, a. s.
Student: Denisa Pilchová
Vedoucí bakalářské práce: Ing. Michal Krajňák
Ostrava 2013
3 OBSAH
1 ÚVOD ...5
2 Účetní závěrka a její výkazy ...6
2.1 Účetní závěrka ...6
2.1.1 Požadavky na informace uvedené v účetní závěrce ...6
2.1.2 Rozsah a druhy účetní závěrky ...8
2.1.3 Harmonogram roční účetní závěrky ...9
2.1.4 Otevírání a uzavírání účetních knih ... 11
2.2 Výkazy účetní závěrky ... 12
2.2.1 Rozvaha ... 12
2.2.2 Výkaz zisku a ztráty ... 15
2.2.3 Příloha k účetním výkazům ... 17
2.2.4 Přehled o peněžních tocích ... 17
2.2.5 Přehled o změnách vlastního kapitálu ... 19
2.3 Výroční zpráva ... 19
2.3.1 Zveřejňování účetní závěrky a výroční zprávy ... 20
2.4 Audit účetní závěrky a výroční zprávy ... 21
2.4.1 Povinnost společnosti k auditu ... 22
2.4.2 Úlevy z povinnosti auditu ... 22
2.4.3 Plánování auditu ... 23
2.4.4 Potřebné dokumenty pro provedení auditu ... 24
2.4.5 Zpráva auditora ... 24
3 Charakteristika a popis společnosti... 27
3.1 Charakteristika společnosti NETIS, a.s. ... 27
3.2 Organizační struktura společnosti ... 28
3.3 Činnost podniku ... 29
4
3.3.1 Kalkulace nákladů v živočišné výrobě ... 30
3.3.2 Kalkulace nákladů v rostlinné výrobě ... 33
4 Analýza účetní závěrky a zhodnocení výsledků ... 34
4.1 Účetní závěrka společnosti NETIS, a.s. ... 34
4.2 Finanční analýza a její zhodnocení ... 35
4.2.1 Analýza absolutních ukazatelů ... 35
4.2.2 Analýza rozdílových ukazatelů ... 46
4.2.3 Analýza poměrových ukazatelů ... 48
5 Závěr ... 57
Seznam použité literatury………...58
Seznam zkratek………...………..63 Prohlášení o využití výsledků bakalářské práce
Seznam příloh Přílohy
5
1 ÚVOD
Účetní závěrka je považována za nejdůležitější a vrcholovou činnost celého účetnictví za dané účetní období. V důsledku rostoucího počtu uživatelů účetních výkazů a jejich potřeb být neustále informováni, nabývají obsažené výsledky ve výkazech účetní závěrky na významu. Pomocí výkazů účetní závěrky je možné zhodnotit finanční situaci společnosti v minulosti, v současnosti a poskytnout případná doporučení do budoucna.
V současném globálním světě, ve kterém dochází k neustálým změnám jak v makroekonomickém tak v mikroekonomickém prostředí, se musejí společnosti nepřetržitě měnit a tomuto prostředí přizpůsobovat, chtějí-li nadále fungovat a dosáhnout úspěchu na trhu. Klíčem k tomuto úspěchu je rovněž jejich finanční stabilita, kterou lze zhodnotit prostřednictvím finanční analýzy nabízející množství metod pro zhodnocení finančního zdraví společnosti a bez níž se dnes už téměř žádná společnost neobejde.
Cílem této bakalářské práce je teoretické vymezení a praktické provedení rozboru analýzy účetní závěrky reálné zemědělské společnosti NETIS, a.s. za účetní období 2009 až 2011. Rozbor účetní závěrky bude proveden prostřednictvím jednotlivých ukazatelů finanční analýzy.
Práce je, bez ohledu na úvod a závěr, rozložená do tří stěžejních částí. V první části jsou zachyceny teoretické informace o účetní závěrce, jejich výkazech, výroční zprávě a následně o auditu účetní závěrky.
Druhá část je věnována charakteristice reálně fungující společnosti. Jsou zde uvedeny jak obecné, tak podrobnější informace, zahrnující organizační strukturu podniku společně s údaji o zaměstnancích a její činnosti včetně kalkulací živočišné a rostlinné výroby.
Třetí stěžejní část je zaměřena na praktický rozbor účetní závěrky zvolené společnosti za tři sledovaná období 2009 až 2011. Nechybí zde ani základní charakteristika finanční analýzy, její provedení a vyhodnocení na základě údajů čerpaných z výkazů účetní závěrky zvolené reálné společnosti.
Při zpracování bakalářské práce byly použity metody analýzy a syntézy, popisu a komparace.
6
2 ÚČETNÍ ZÁVĚRKA A JEJÍ VÝKAZY
Cílem této kapitoly je charakterizovat účetní závěrku a její výkazy. Nejprve je vysvětlen význam požadavků na vedení účetnictví, neboť vstupní data pro výkazy poskytuje právě účetnictví. Následně jsou popsány procesy vedoucí k sestavení účetní závěrky a charakterizovány jednotlivé účetní výkazy. Závěr této kapitoly se zaměřuje na zveřejnění výroční závěrky a její audit. Tato teoretická část práce usnadní pochopení navazující praktické účetní závěrky ve vybrané účetní jednotce (dále jen ÚJ).
2.1 ÚČETNÍ ZÁVĚRKA1
Účetní závěrka představuje klíčový a vrcholový dokument podávající informace o všech činnostech dané ÚJ za celé zdaňovací období. Její součástí jsou účetní výkazy sestavovány k rozvahovému dni2 vypovídající o majetkové a finanční situaci podniku. Hlavní přínos účetní závěrky spočívá v prezentaci podniku na veřejnosti, zejména před manažery, zákazníky, dodavateli, investory, zaměstnanci, státními institucemi, bankami, burzami a ostatními potencionálními věřiteli. Tito uživatelé tak mají možnost srovnávat účetní závěrky nejen jednoho podniku, ale také různých podniků mezi sebou a na základě účetní závěrky následně provádět různá rozhodnutí. Zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZoÚ) je stanoveno, které ÚJ sestavují účetní závěrku.
2.1.1 Požadavky na informace uvedené v účetní závěrce 3
Hakalová (2011, s. 8) tvrdí: „Účetní jednotky jsou povinny vést své účetnictví tak, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě, podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky.“ Zobrazení v účetní závěrce se považuje za věrné, pokud její obsah odpovídá skutečnému stavu a za poctivé, jsou-li využívány účetní metody vedoucí k dosažení věrnosti.
Aby ÚJ dosáhly tohoto věrného a poctivého obrazu, doporučuje se obecně dodržovat základní účetní zásady, mezi které náleží:
zásada ÚJ, jíž smysl tkví ve vymezení ÚJ jako právního subjektu s povinnostmi související s účetnictvím a účetní závěrkou,
1 Ryneš (2012, s. 243).
2 Rozvahovým dnem je rozuměn poslední den účetního období.
3 Hakalová (2011, s. 8 – 9); Ryneš (2012, s. 244); Sládková, Mrkvička a Šrámková (2009, s. 22, 24 – 26).
7
zásada neomezené doby trvání ÚJ, u které se v podstatě jedná o povinnost ÚJ použít účetní metody takovým způsobem, jímž předpokládá nepřetržité pokračování ÚJ ve své činnosti, a že u ní nenastává skutečnost omezující či zabraňující ÚJ v této činnosti pokračovat i nadále v budoucnosti,
zásada nezávislosti účetních období (akruální princip), jíž záměrem je vyjádřit účtování ÚJ o různých účetních skutečnostech do účetního období, s nímž věcně a časově souvisí,
zásada opatrnosti odrážející skutečnost, že v účetnictví jsou vykazovány veškeré předpokládané a očekávané ztráty, rizika a znehodnocení majetku.
Tato zásada je realizována především na základě tvorby rezerv a opravných položek,
zásada přednosti obsahu před formou,
zásada stálosti účetních metod a konzistentnosti (srovnatelnosti) mezi účetními obdobími vážící se k tomu, že použití metody účtování jednotlivých operací, oceňování a odpisování aktiv, i náplň jednotlivých položek výkazů, zůstávají v jednotlivých letech neměnné, čímž je zaručována srovnatelnost z hlediska času,
zásada zákazu kompenzace chápána jako zákaz ÚJ vzájemného vyrovnání mezi náklady a výnosy, mezi položkami majetku a závazků s výjimkou specificky vymezených případů (např. lze kompenzovat dobropisy týkající se konkrétní nákladové či výnosové položky),
zásada oceňování v historických cenách vycházející z principu ocenění ve výši vynaložených nákladů v okamžiku pořízení,
zásada realizace výnosů postavená na určení okamžiku, kdy se výnos uzná jako realizovaný, tedy v okamžiku, kdy je plnění poskytnuto či předáno a nikoli v okamžiku zaplacení.
Dle vyhlášky č. 500/2002 Sb. (§ 4/11) je účetní závěrka sestavována v peněžních jednotkách české měny a jednotlivé položky se vykazují v celých tisících Kč. ÚJ s výší netto aktiv celkem deset miliard Kč a vyšší, mohou vykazovat jednotlivé položky v celých milionech.
Problematiku týkající se sestavení a zveřejnění účetní závěrky v rámci českých právních předpisů řeší zejména tyto předpisy:
zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví (dále jen ZoÚ),
8
zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník (dále jen ObchZ),
vyhláška č. 500/2002 Sb., pomocí níž se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, (dále jen vyhláška),
České účetní standardy pro podnikatele (dále jen ČÚS).
Kromě pohledu výše uvedených českých právních předpisů nelze opomenout ani řešení této problematiky z pohledu evropského prostřednictvím tří direktiv Evropské unie (dále jen EU) závazných pouze pro všechny členské státy EU i přesto, že nejsou uznávány žádnou světovou burzou. Jedná se o tyto direktivy:
4. direktiva EU, upravující pravidla pro individuální účetní závěrky a výroční zprávy,
7. direktiva EU, zaměřující se na pravidla pro konsolidované účetní závěrky a výroční zprávy sestavené za skupinu podniků,
8. direktiva EU, vymezující kvalifikační požadavky na profesi auditora.
2.1.2 Rozsah a druhy účetní závěrky4
S ohledem na povinnost ověření účetní závěrky auditorem sestavují ÚJ své účetní závěrky v rozsahu plném nebo ve zjednodušeném. Mají-li ÚJ povinnost ověřovat účetní závěrku auditorem dle § 20 ZoÚ, sestavují a předkládají účetní závěrku v plném rozsahu.
Navíc je nutné dodat, že akciové společnosti sestavují účetní závěrku v plném rozsahu vždy.
V opačném případě, kdy ÚJ nemá povinnost mít ověřenou účetní závěrku auditorem, sestavuje tato ÚJ účetní závěrku v rozsahu zjednodušeném. Tyto ÚJ však mají možnost dobrovolné volby, zda budou sestavovat a předkládat účetní závěrku ve zjednodušeném či v plném rozsahu.
V návaznosti na tyto skutečnosti je struktura účetní závěrky závislá na jejím rozsahu.
Do účetní závěrky v plném rozsahu zahrnuje ÚJ rozvahu, výkaz zisku a ztráty v druhovém i v účelovém členění, přílohu k účetní závěrce, přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. Poslední dvě uvedené součásti jsou povinné pouze tehdy, pokud sestavuje ÚJ účetní závěrku podle US GAAP nebo IAS/IFRS. Naproti tomu povinné části účetní závěrky ve zjednodušeném rozsahu zahrnuje pouze rozvaha, výkaz zisku a ztráty v druhovém i účelovém členění a příloha k účetní závěrce. ÚJ má možnost dobrovolně přiložit k zjednodušené účetní závěrce i přehled o změnách vlastního kapitálu a přehled o peněžních tocích.
4 Hakalová (2011, s. 12); Ryneš (2012, s. 245 – 246).
9
V ZoÚ jsou zmíněny tři druhy sestavovaných účetních závěrek a to:
řádná účetní závěrka sestavovaná k poslednímu dni běžného účetního období, tzn. rozvahovému dni, jímž může být kalendářní rok5 nebo hospodářský rok6. Pokud se ÚJ rozhodne uplatňovat jako účetní období hospodářský rok, je její povinností o tom informovat svého místně příslušného správce daně,
mimořádná účetní závěrka, která není řádnou účetní závěrkou a je sestavována v dalších případech zejména podle § 17 a § 19 ZoÚ, kdy se mimořádná účetní závěrka sestavuje,
mezitimní účetní závěrka sestavovaná v průběhu účetního období i k jinému okamžiku než ke konci rozvahového dne. K datu jejího sestavení se provádí pouze inventarizace a účetní knihy se neuzavírají. Tato účetní závěrka je vyžadována zejména při přeměnách společnosti (tzn. fúze, rozdělení společnosti, převod jmění na společníka).
2.1.3 Harmonogram roční účetní závěrky7
Zejména u velkých ÚJ může jít při sestavování roční účetní závěrky o poměrně komplikovaný proces, u něhož je vyžadována koordinace aktivit řady pracovníků jednak ekonomického oboru a jednak oboru investičního, majetkového, právního a dalších. Před samotným sestavováním účetní závěrky hraje velice významnou roli zpracování časového harmonogramu účetní závěrky, do jehož součástí spadá vymezení pravomocí a odpovědností jednotlivých osob za dodržení termínů pro dílčí uzávěrkové a závěrkové operace.
Za jeden z prvních kroků předcházejících uzavření účtů a tím i účetních knih za dané účetní období se považuje inventarizace, kterou je vhodné definovat jako proces, pomocí něhož ÚJ zjišťují stav veškerého majetku a závazků a ověřují, jestli zjištěný skutečný stav odpovídá stavu majetku a závazků v účetnictví. Následně ÚJ zkoumají, zda nejsou dány důvody pro účtování o opravných položkách či rezervách. Inventarizace povinně vykonávána každý rok ke konci rozvahového dne, je označována jako periodická inventarizace. Zvolí-li si ÚJ za účetní období kalendářní rok, provádí se periodická inventarizace k 31.12., ale pokud si
5 Kalendářní rok začíná 1.1. a končí 31.12.
6 Hospodářský rok začíná prvním dnem jiného měsíce než je leden a trvá 12 po sobě jdoucích měsíců.
7 Hula (7/2012, s. 13 – 15); Pilařová a Pilátová (2012, s. 7 – 9); Schneiderová a Nejezchleb (2012, s.
593); Strouhal (2011, s. 27 - 28, 113).
10
zvolí jako účetní období hospodářský rok, jenž začíná např. 1.9., bude tato inventarizace provedena k 31.8. následujícího účetního období. Tedy až po 12 po sobě jdoucích měsících.
Mimo periodickou mohou ÚJ provádět inventarizaci průběžnou, jejíž termín vykonávání si volí ÚJ sama. Uvedený druh inventarizace lze provádět výhradně u zásob, o kterých ÚJ účtuje dle druhu, místa jejich uložení či hmotně odpovědných osob a u neustále pohybujícího se dlouhodobého hmotného movitého majetku, který nemá stálé místo, kde by bylo možné ho zařadit.
Skutečné stavy majetku a závazků jsou zjišťovány ÚJ prostřednictvím fyzické nebo dokladové inventury. Fyzická inventura je prováděna u majetku hmotné povahy (např.
dlouhodobý hmotný majetek, zásoby, hotovost, cenné papíry a ceniny), popř. u nehmotného majetku. Tato inventura spočívá ve skutečném počítání, měření, vážení apod. V praxi mnohdy dochází k tomu, že zejména nově auditované ÚJ fyzickou inventuru skutečně neprovedou, což má za následek zkreslení hodnot aktiv, pasiv, nákladů a výnosů, jelikož nejsou vyčísleny a proúčtovány inventarizační rozdíly. Dokladová inventura se provádí u pohledávek, závazků a dalších složek majetku, kde nelze provést fyzickou inventuru (např. dlouhodobý nehmotný majetek, dlouhodobý finanční majetek, pohledávky, závazky, rezervy, opravné položky, položky časového rozlišení a dohadné položky). V praxi se do dokladové inventury nezahrnují potřebné doložené přílohy, čímž je snížena průkaznost inventury. Důsledkem je opět neprovedení vyčíslení inventarizačních rozdílů, což se promítne do dalších let.
ÚJ je povinna skutečné stavy majetku a závazků, zjištěné ať už fyzickou či dokladovou inventurou, zaznamenat v inventurních soupisech. Ty se musejí archivovat po dobu 5 let po provedení inventarizace. Za inventurní soupis se považuje průkazný účetní záznam, který musí mít následující náležitosti:
označení, o jaký majetek se jedná,
způsob zjišťování skutečných stavů,
okamžik zahájení a okamžik ukončení inventury,
ocenění majetku a závazku v okamžiku ukončení inventury,
podpisový záznam osoby odpovědné za inventuru,
podpisový záznam osoby odpovědné za inventarizaci.
V případě, že není možné provést fyzickou inventuru hmotného majetku k rozvahovému dni, neznamená to ještě, že inventura nebude provedena vůbec. Lze ji provést v průběhu posledních čtyř měsíců účetního období nebo v prvním měsíci následujícího účetního období. V takovém případě se fyzický stav hmotného majetku dokládá
11
k rozvahovému dni inventurním soupisem upraveným o přírůstky a úbytky majetku v období mezi inventurou a rozvahovým dnem.
Pokud se skutečný stav zjištěný inventarizací odlišuje od stavu v účetnictví, jedná se o stav charakterizovaný jako inventarizační rozdíl. Nastane-li situace, že je skutečný stav vyšší než stav v účetnictví, označuje se tento rozdíl jako přebytek. V opačném případě, kdy je skutečný stav nižší než stav v účetnictví, hovoří se o manku a v případě peněžní hotovosti či cenin o schodku. U mank se rozlišují dva případy:
manko do normy vznikající u zásob např. rozprachem, vyschnutím v rámci technologických úbytků ve výrobním procesu,
manko nad normu – všechna ostatní manka.
ÚJ inventarizační rozdíly vyúčtují do daného účetního období a vypořádají je.
Následujícím krokem ÚJ je zaúčtování a provedení uzávěrkových operací souvisejících s dlouhodobým hmotným a nehmotným majetkem, s nímž jsou spjaty odpisy včetně technického zhodnocení, opravné položky a leasing. Dále s dlouhodobým finančním majetkem, jehož součástí jsou majetkové cenné papíry, dluhové cenné papíry, derivátové operace, se zásobami, u kterých je zapotřebí se zaměřit na zásoby na cestě, nevyfakturované dodávky a opravné položky. Následně s pohledávkami a závazky včetně jejich odpisů a opravných položek k pohledávkám, kurzových rozdíl, rezerv, přechodných položek a nakonec i se zjišťováním výsledku hospodaření, a to včetně výpočtu daně z příjmů a jeho následného rozdělení.
Po zaúčtování všech účetních případů souvisejících s daným účetním obdobím následuje krok samotné účetní závěrky.
2.1.4 Otevírání a uzavírání účetních knih8
V § 17 ZoÚ a Českých účetních standardech pro podnikatele č. 002 – Otevírání a uzavírání účetních knih je upraven postup pro otevírání a uzavírání účetních knih.
Obecně platí, že účty hlavní knihy jsou otevírány prostřednictvím účtu 702 – Konečný účet rozvážný a účtu 701 – Počáteční účet rozvážný. Mezi těmito účty platí, že konečný stav rozvahových účtů na účtu 702 na konci účetního období se rovná počátečnímu stavu rozvahových účtů na účtu 701 k prvnímu dni nového účetního období. ÚJ, které nejsou individuálními podnikateli, účtují i o účtu 431 – Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení, u něhož lze stručně říci, že pokud ÚJ dosáhla v minulém účetním období zisku, účtuje
8 Kolektiv autorů (2012, s. 350); Strouhal (2011, s. 113); TPA Horwath Notia Audit (2011, s. 140).
12
na strany MD příslušných účtů 41., 42., 36. účetní skupiny. Nastal-li případ, že ÚJ dosáhla v minulém účetním období ztráty, účtuje na strany D příslušných účtů 41., 42. a 35. účetní skupiny.
Při uzavírání účetních knih ÚJ přednostně zjistí obraty stran MD a D jednotlivých syntetických účtů, konečné zůstatky aktivních a pasivních účtů a souhrnné obraty nákladových a výnosových účtů. Poté stanoví základ daně z příjmů a následnou daňovou povinnost za dané účetní období. Pomocí převodu nákladových účtů na vrub účtu 710 – Účet zisků a ztrát a převodu výnosových účtů ve prospěch účtu 710 zjistí výsledek hospodaření za dané účetní období. Na závěr převede ÚJ zůstatky rozvahových účtů a zůstatku účtu 710, který je podkladem pro sestavení výkazu zisku a ztráty, na účet 702 – Konečný účet rozvážný, pomocí něhož se sestavuje nejdůležitější účetní výkaz, a to rozvaha.
2.2 VÝKAZY ÚČETNÍ ZÁVĚRKY
Dle ZoÚ je účetní závěrka charakterizována jako nedílný celek tvořen rozvahou, výkazem zisku a ztráty a přílohou. Některé účetní závěrky mohou rovněž zahrnovat přehled o peněžních tocích nebo přehled o změnách vlastního kapitálu sestavených dobrovolně či povinně ÚJ.
2.2.1 Rozvaha9
V oblasti financování podniku řeší mnohdy ÚJ problém vztahu mezi potřebami podniku a zdroji jejich financování. Potřeby podniku představuje zejména majetek potřebný pro vykonávání činnosti téměř každé ÚJ. Je třeba brát v úvahu, že podnik nemá vždy přesné množství finančních prostředků pro zajištění svých potřeb (např. nákup materiálu, úhrada služeb, zaplacení mezd a ostatních závazků), a proto ve snaze jejich nedostatek zmírnit mnohdy řeší tuto situaci přijatým úvěrem nebo vydáním dluhopisů či akcií. V případě, že v podniku finanční prostředky přebývají, je v jeho zájmu snažit se je zhodnocovat, a to v co největší možné míře.
Pod pojmem rozvaha neboli bilance je představován účetní výkaz, jehož úkolem je vypovídat o finanční pozici ÚJ. V podstatě se jedná o výkaz, jenž podává souhrnný přehled o konečném stavu majetku (aktiv) ÚJ na straně jedné a zdrojích jeho krytí (pasivech) na straně druhé k určitému dni. Její právní úprava je odvozená ze 4. direktivy EU a uspořádání a označování jejich jednotlivých položek upravuje Příloha č. 1 vyhlášky.
9 Buchtová (2003, s. 9 – 10); Hakalová (2011, s. 13 – 14); Hruška (2010, s. 202); Paseková (2007, s. 26, 28 – 29); Sládková, Mrkvička a Šrámková (2009, s. 51 - 61, 63-67); Strouhal (2011, s. 115).
13
V účetnictví se lze setkat s několika typy rozvah. Při svém vzniku sestavuje ÚJ rozvahu zahajovací a naopak při ukončení činnosti sestavuje rozvahu konečnou. V praxi se lze běžně setkat s počáteční rozvahou sestavovanou ÚJ k prvnímu dni účetního období (tento den není dnem vzniku ÚJ) a rozvahou řádnou sestavovanou na konci tohoto období (tj.
k poslednímu dni). Někdy může nastat případ, že rozvaha je sestavena k jinému dni, než je její pravidelný termín. Tato rozvaha se označuje jako rozvaha mimořádná.
Za aktiva se dle IAS/IFRS považuje vše, co je výsledkem minulých událostí, je pod kontrolou podniku, spolehlivě ocenitelné a do budoucna přinese ekonomický prospěch10. Česká účetní legislativa přesnou definici aktiva neuvádí. Aktiva ÚJ lze členit na stálá, oběžná a ostatními aktiva. Stálá aktiva v rozvaze představuje dlouhodobý hmotný, nehmotný majetek a dlouhodobý finanční majetek, přičemž je tento dlouhodobý majetek využíván ÚJ dlouhodobě (tj. déle než jeden rok) a vyznačuje se tím, že se jednorázově nespotřebovává, ale postupně se opotřebovává. Toto opotřebení je možné vyjádřit prostřednictvím odpisů, které se pak přenášejí do nákladů podniku. Do kategorie oběžných aktiv mohou spadat zásoby, krátkodobé a dlouhodobé pohledávky a krátkodobý finanční majetek. Tento krátkodobý majetek ÚJ nevyužívá déle než jeden rok a spotřebovává se najednou. Do ostatních aktiv se řadí časové rozlišení, kde lze jako příklad uvést náklady příštích období a příjmy příštích období.
Do odpisovaného dlouhodobého nehmotného majetku náleží zejména zřizovací výdaje, jimiž se označují výdaje přímo související se vznikem ÚJ, a to ještě před tím, než samotná ÚJ vznikla (např. soudní poplatky, notářské poplatky, výdaje na pracovní cesty).
Mimo jiné zahrnuje dlouhodobý nehmotný majetek nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, a to ať už vytvořených vlastní činností nebo nabytých od jiných (např. projekty, receptury).
Dále software, ocenitelná práva, jimiž jsou označovány především předměty průmyslového a obdobného vlastnictví, výsledky duševní tvůrčí činnosti a práv dle zvláštních právních předpisů (např. licence, patenty, know-how, autorská práva), goodwill, pod kterým se rozumí kladný nebo záporný rozdíl mezi oceněním podniku, a další dlouhodobý nehmotný majetek včetně jeho technického zhodnocení od částky, která je stanovená zákonem o daních z příjmů (dále jen ZDzP).
Dlouhodobý hmotný majetek je tvořen pozemky, stavbami, samostatně movitými věcmi a soubory movitých věcí, pěstitelskými celky trvalých porostů (např. chmelnice, vinice, ovocné sady), dospělými zvířaty, jejich skupinami a jiným dlouhodobým hmotným majetkem
10 Herzánová, Krajňák (2012, s. 13).
14
(např. umělecká díla, sbírky, movité kulturní památky, ložiska nerostů) včetně technického zhodnocení převyšující částku stanovenou ÚJ pro účtování o majetku jako dlouhodobém.
Dlouhodobý hmotný majetek se odepisuje. Výjimku tvoří pozemky, umělecká díla a stavy.
V dlouhodobém finančním majetku se zachycují cenné papíry, vklady a poskytnuté půjčky, při kterých ÚJ projevila zájem je držet dlouhodobě.
V zásobách je obsažen materiál (např. suroviny, pomocné látky, obaly, náhradní díly), nedokončená výroba, polotovary, výrobky, zboží a mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny.
Pohledávky lze členit na krátkodobé a dlouhodobé. Většinu pohledávek tvoří pohledávky z obchodních vztahů, které mají pro ÚJ zásadní význam. Další pohledávky má ÚJ např. za zaměstnance, vůči státním institucím atd.
Za krátkodobý finanční majetek se považují peníze jak v pokladně, tak na bankovním účtu a krátkodobé cenné papíry, podíly a ceniny11. Tento majetek se vyznačuje splatností do jednoho roku, vysokou likvidností a bezprostřední obchodovatelností.
Aktiva jsou v rozvaze uspořádána podle skupin majetkových složek a dle stupně jejich likvidity12, a to od nejméně likvidních po nejlikvidnější. Údaje o aktivech se v rozvaze uvádějí za běžné a za minulé období. Za běžné období se v rozvaze vykazují v netto hodnotě13 rozložené na brutto stav majetku14 a korekce15 k jednotlivým složkám aktiv a za minulé období v netto hodnotě. Struktura aktiv rozvahy je zachycena v Příloze 1.
V pasivech je soustředěn tentýž majetek ÚJ členěn dle zdrojů jeho krytí, jenž je možné rozdělit na zdroje krytí vlastní a cizí. Vlastními zdroji si lze představit ty, které do podnikání vložil podnikatel sám (např. základní kapitál, různé fondy podniku, nerozdělený výsledek hospodaření z minulých let i výsledek hospodaření z běžného účetního období). Pod pojmem cizí zdroje krytí majetku jsou rozuměny ty, které ÚJ získala od jiných osob (např. úvěry u bank, závazky vůči dodavatelům, závazky vůči zaměstnancům, rezervy a pasivní účty časového rozlišení).
Základním kapitálem se označují vklady vlastníků podniku vyjádřené v peněžních jednotkách.
Kapitálové fondy vyjadřují ty, které jsou tvořeny z externích zdrojů (např. dary, vklady společníků nezvyšující základní kapitál, emisní ážio).
11 Pod pojmem ceniny jsou rozuměny takové peněžní prostředky, které v platebním styku nahrazují hotové peníze (např. kolky, poštovní známky, dálniční známky, stravenky atd.).
12 Likvidita je schopnost a rychlost přeměnit se na hotové peníze.
13 Netto hodnota – výše aktiv je snížená o opravné položky a oprávky.
14 Brutto stav majetku je stav jednotlivých majetkových položek na aktivních účtech v ocenění dle ZoÚ.
15 Korekcí je rozuměna výše oprávek a opravných položek se znaménkem mínus.
15
U fondů ze zisku tvořených výhradně jen ze zisku se rozlišují dvě skupiny. Je zde nutno poznamenat, že některé podniky musí tvořit povinné fondy (např. obchodní společnosti tvoří zákonný rezervní fond, družstva tvoří nedělitelný fond) a mohou tvořit i dobrovolné fondy (např. sociální fond, statutární fond).
Další významnou složkou pasiv představuje nerozdělený zisk nebo neuhrazená ztráta, které má ÚJ stále k dispozici a nikam je nerozdělila. Tyto položky jsou udávány jako výsledek hospodaření z minulých let. Výsledek hospodaření běžného účetního období je v následujícím období využíván na úhradu ztráty se rozdělí. Lze ho získat jako rozdíl výnosů a nákladů ÚJ za dané účetní období.
Rezervy, jejichž tvorba může poskytnout jakousi nápomoc ke krytí výdajů, které se uskuteční v dohledné budoucnosti. U rezerv se rozlišují rezervy z hlediska předpisů zákonné upravených zákonem o rezervách a ZDzP (např. rezerva na opravu hmotného majetku, bankovní rezerva) a ostatní rezervy, o níž rozhoduje ÚJ sama (např. rezerva na restrukturalizaci). Z hlediska účelu existují rezervy účelové tvořené na předem stanovený účel (např. na opravu majetku) a obecné, u kterých účel jejich tvorby není předem znám.
Závazky se člení na krátkodobé a dlouhodobé. Největší podíl závazků, podobně jako u pohledávek, představují závazky u obchodních vztahů. Další běžné závazky ve společnosti jsou závazky např. vůči zaměstnancům, státním institucím atd.
V neposlední řadě nelze opomenout poslední součást pasiv, a to bankovní úvěry (poskytovány finančními institucemi např. bankou) a výpomoci (poskytnuty jiným subjektem) členících se z hlediska času na dlouhodobé a krátkodobé.
Pasiva se v rozvaze uvádějí ve stavu za běžné účetní období i za minulé období.
V Příloze 2 je uvedeno schéma struktury pasiv v rozvaze.
Na obou stranách rozvahy je zachycen tentýž soubor majetku, a proto se dle bilanční rovnice, ze které rozvaha vychází, musí suma aktiv rovnat sumě pasiv.
2.2.2 Výkaz zisku a ztráty16
Jednou ze základních myšlenek, ke kterým podnik směřuje je nejen maximalizace jeho tržní hodnoty, budování prosperity a posílení dobrého jména podniku, ale také dosažení zisku.
Toho dosáhne v případě, že výnosy ÚJ převyšují její náklady. V opačném případě dosahuje ÚJ ztráty. Tuto situaci, týkající se hospodářského výsledku, zachycuje další ze základních účetních výkazů, kterým je výkaz zisku a ztráty, někdy nazýván jako výsledovka. Výkaz
16 Hakalová (2011, s. 18 – 19); Hruška (2010, s. 34); Strouhal (2011, s. 117 – 118).
16
zisku a ztráty slouží k podání informací o finanční výkonnosti ÚJ. Porovnávají se zde na straně jedné všechny výnosy, také definovány jako zvýšení ekonomického prospěchu, který se projevuje zvýšením aktiv nebo snížením závazků, a na straně druhé všechny náklady, jimiž je možno vyjádřit snížení ekonomického prospěchu, jehož následkem je snížení aktiv nebo zvýšení závazků. Tyto informace umožňují zjištění výsledku hospodaření ÚJ získaný, jak již bylo zmíněno, jako rozdíl mezi výnosy a náklady.
Výkaz zisku a ztráty se sestavuje vertikálně, a tak z něj lze vyčíslit tyto uvedené výsledky hospodaření:
provozní výsledek hospodaření představující rozdíl mezi výnosy 60. až 64.
účtové skupiny a náklady 50. až 55. účtové skupiny týkajících se provozní činnosti podniku kam patří zejména prodej zboží, výrobků a služeb, materiálu, dlouhodobého majetku atd.,
finanční výsledek hospodaření, čímž se má na mysli rozdíl výnosů 66. účetní třídy a nákladů 56. až 57. účetní skupiny řadící se do finanční činnosti podniku (např. tržby z prodeje cenných papírů, výnosy z dlouhodobého finančního majetku, úroky),
výsledek hospodaření za běžnou činnost, jehož se dosáhne sečtením provozního a finančního výsledku hospodaření sníženého o daň z příjmů,
mimořádný výsledek hospodaření po zdanění, je rozdíl mezi výnosy 68.
účtové skupiny a náklady 58. účtové skupiny vyplývajících z mimořádných událostí jako jsou například škody na majetku v důsledku živelných pohrom,
výsledek hospodaření za běžné účetní období tvořen součtem výsledku hospodaření za běžnou činnost po zdanění a mimořádného výsledku hospodaření po zdanění.
Výkaz zisku a ztráty je možné sestavit ve dvou formách, jejichž pohledy na vypracování se liší v závislosti na členění nákladů a výnosů. Jednou z možností je druhové členění nákladů a výnosů, u kterého je zapotřebí ověřit věcnou shodu nákladů období s výnosy, čehož lze docílit úpravu výnosů, což se právě v ČR využívá. Další využívanou formou členění představuje členění účelové, jehož náplní je porovnávání nákladů a výnosů týkajících se realizovaných výkonů. Co se týče účelových nákladů, rozlišují se zde náklady výrobní, správní a odbytové, díky čemuž lze zjistit marži obchodní i výrobní. Tento fakt je velice prospěšný především pro výrobní ÚJ, která tak může dospět k jistým závěrům.
17
Údaje o nákladech a výnosech se uvádějí ve dvou sloupcích a to tím způsobem, že do prvního sloupce se zahrnují skutečnosti o nákladech a výnosech v běžném období a v druhém sloupci jsou zobrazovány skutečnosti o nákladech a výnosech v období minulém.
Tyto poznatky umožňují porovnat a sledovat vývoj finanční výkonnosti ÚJ.
Výsledovka se vztahuje k určitému časovému období a uvedené náklady a výnosy zde musí být zachyceny časově rozlišené17. Formálně mohou být náklady uváděny na levé straně výsledovky a výnosy na straně pravé nebo se mohou jednotlivé položky výnosů a nákladů uspořádat pod sebou a postupně se nákladové položky odčítat od položek výnosových.
Uspořádání a označování položek výkazu zisku a ztráty upravuje Příloha č. 2 (druhové členění) a Příloha č. 3 (účelové členění) k vyhlášce. Schéma výkazu zisku a ztráty je uvedeno v Příloze 3 této práce.
2.2.3 Příloha k účetním výkazům18
Účetní závěrka rovněž zahrnuje přílohu, někdy nazývanou komentář či poznámky k účetní závěrce, která vysvětluje, dokresluje a zpřesňuje informace vybraných položek v rozvaze a výkazu zisku a ztráty. Údaje uvedené v příloze by měly být pro její uživatele významné, užitečné, skutečné a srozumitelné.
Podklady pro sestavení přílohy jsou zajišťovány pomocí účetních dokladů, účetních knih a vnitřních účetních směrnic. Základní úprava přílohy, obsah a požadavky jsou uvedeny ve vyhlášce.
2.2.4 Přehled o peněžních tocích19
Je potřeba si uvědomit, že dominantní součást výnosů tvoří především tržby nabíhající podniku na základě vydaných faktur (např. za prodané zboží, výrobky a provedené služby), které jsou mnohdy ziskotvorné ještě před jejich samotným zaplacením odběrateli. Obdobně se tato skutečnost projevuje i v případě nákladů, které nabíhají v podniku v jiném časovém okamžiku, než je dodavatelům za jejich odebrané výkony zaplaceno, a proto je v praxi důležité sledovat vývoj nejen hospodářského výsledku, ale i peněžních toků.
Přehled o peněžních tocích neboli cash-flow poskytuje stručný náhled o výši a struktuře příjmů a výdajů peněžních prostředků. Tento výkaz je na rozdíl od rozvahy a výkazu
17 Náklady a výnosy musejí být časově rozlišeny, tedy s uplatněním principu věcné a časové souvislosti s obdobím, kterého se týkají.
18 Hakalová (2011, s. 25, 29 – 30); Paseková (2007, s. 138 – 140); Strouhal (2011, s. 118 – 120).
19 Buchtová (2003, s. 55); Hakalová (2011, s. 30 – 31); Paseková (2007, s. 36); Ryneš (2012, s. 296);
Strouhal (2011, s. 132).
18
zisku a ztráty založen nikoli na akruálním principu, ale na bázi peněžní. Uvedený princip vyjadřuje fakt, že jeho hlavním cílem je prokázat změnu stavu peněžních prostředků, jimiž jsou myšleny peníze v hotovosti včetně cenin, peníze na bankovním účtu včetně přečerpání účtu a případně i peníze na cestě, a peněžních ekvivalentů20 za uplynulé účetní období. ÚJ si dle svého zvážení může v příloze uvést, jaké položky považuje za peněžní prostředky, a které za peněžní ekvivalenty.
Pro sestavení cash-flow se využívají informace zejména z rozvahy a výsledovky.
Někdy je nutné informace čerpat ze syntetických či analytických účtů hlavní knihy. Při sestavování cash-flow smí ÚJ učinit volbu sama, zda ho sestaví metodou přímou nebo metodou nepřímou. Jestliže se ÚJ rozhodne pro sestavení cash-flow přímou metodou, vychází z porovnání peněžních příjmů a výdajů. V praxi se však častěji sestavuje cash-flow pomocí nepřímé metody, kde základ pro výpočet odráží výsledek hospodaření dosažen ÚJ, upraven o nepeněžní transakce (např. odpisy, tvorba a čerpání rezerv a opravných položek), neuhrazené náklady a výnosy z minulých či budoucích období a položky příjmů a výdajů týkajících se finančních a investičních činností. Lze říci, že tato metoda se považuje za výhodnější, přehlednější a ne tak náročnou jako metoda přímá. V Příloze 4 je zobrazeno schéma cash- flow.
Obě metody sestavování cash-flow rozlišují tři oblasti činnosti ÚJ:
cash flow z provozní činnosti zahrnující příjmy z prodeje vlastních výrobků, zboží, služeb včetně přijatých záloh od odběratelů, výdaje na pořízení materiálu, zboží včetně poskytnutých záloh, výdaje na nákup služeb, mzdové výdaje, příjmy a výdaje z mimořádné činnosti, úhrada daně z příjmů, přijaté dividendy a podíly na zisku a přijaté uhrazené úroky z provozních úvěrů,
cash flow z investiční činnosti, do něhož patří zejména výdaje spojené s pořízením dlouhodobého majetku a příjmy z jeho prodeje, příjmy a výdaje z poskytnutých půjček včetně přijatých úroků,
cash flow z finanční činnosti tvořen příjmy souvisejícími s vydáním akcií nebo podílů, příjmy z vydávání dluhopisů, příjmy společníků na úhradu ztráty z minulých let, příjmy z přijatých úvěrů a půjček, výdaje splátek úvěrů a půjček, výdaje na výplatu dividend a podílů na zisku.
20 Krátkodobý likvidační finanční majetek snadno a pohotově směnitelný na peněžní prostředky a v čase se významně neměnící.
19 2.2.5 Přehled o změnách vlastního kapitálu21
Jedním z využívaných finančních výkazů je přehled o změnách vlastního kapitálu, který je dobrovolný, ale jeho sestavení je vyžadováno Mezinárodními účetními standardy.
Tento výkaz svým externím uživatelům, jež díky němu mohou odkrýt transakce provedené podnikem, umožňuje blíže určit detailnější informace o zvýšení či snížení jednotlivých složek vlastního kapitálu. Výkaz se sestavuje za běžné účetní období a navíc zahrnuje zde i srovnatelné údaje za období minulé. Jeho obsahovou náplň a vymezení položek upravuje vyhláška. V Příloze 5 je zachycena struktura přehledu o změnách vlastního kapitálu.
Je vhodné tento přehled sestavit a zařadit jej do účetní závěrky formou samostatného výkazu a následně uvést v příloze účetní závěrky komentář o zvýšení či případném snížení jednotlivých položek vlastního kapitálu. Komentář by měl obsahovat hlavně pohyb základního kapitálu, výplat dividend, přídělu do zákonného rezervního fondu, úhrad ztrát minulých let a oceňovacích rozdílů z přecenění majetku na reálnou hodnotu.
2.3 VÝROČNÍ ZPRÁVA22
Výroční zprávu, která se mnohdy stává vizitkou společnosti pro veřejnost, vyhotovují ÚJ se zákonnou povinností auditu dle § 20 ZoÚ. Tento paragraf upravuje stejně tak i případy, ve kterých není nutné výroční zprávu sestavovat. Smyslem vyhotovení výroční zprávy, jak uvádí § 21 ZoÚ, je uceleně, vyváženě a komplexně informovat o vývoji výkonnosti, činnosti a stávajícím hospodářském postavení ÚJ. Výroční zpráva, stejně jako účetní závěrka, podléhá povinnosti ověření její kvality a informací v ní obsažené auditorem. Tyto informace musí obsahovat i nezbytné údaje:
o skutečnostech, nastávajících po rozvahovém dni a významných pro naplnění účelů výroční zprávy,
o předpokládaném vývoji činnosti podniku,
o aktivitách v oblasti výzkumu a vývoje a v oblasti ochrany životního prostředí,
o pracovněprávních vztazích,
o případné organizační složce podniku v zahraničí,
účetní závěrku,
zprávu o auditu.
21 Hakalová (2011, s. 32 – 33); Ryneš (2012, s. 293).
22 Buchtová (2003, s. 131); Ryneš (2012, s. 274 – 275); Strouhal (2011, s. 134 – 135).
20
V případě, že ÚJ používá investiční nástroje, měla by výroční zpráva obsahovat též informace o:
cílech a metodách řízení rizik společnosti, včetně politiky pro zajištění všech hlavních typů plánovaných transakcí, u kterých se použijí zajišťovací deriváty,
cenových, úvěrových a likvidních rizicích a rizicích souvisejících s hotovostním tokem, kterým je podnik vystaven.
Mnohé ÚJ věnují zhotovení výroční zprávy, která může mít i podobu komentářů, grafů či tabulek, velkou pozornost a často ji vydávají i v cizím jazyce za účelem poskytnutí informací svým zahraničním obchodním partnerům. Uživatelé takovéto výroční zprávy obdrží společně s ní v příloze uveden cizojazyčný překlad rozvahy a výkazu zisku a ztráty.
Lhůta pro vyhotovení výroční zprávy není nijak stanovená, nicméně platí, že výroční zpráva obsahuje i účetní závěrku včetně údajů čerpaných z ní, z čehož lze vyvodit, že bude sestavována mezi datem sestavení účetní závěrky a datem konání valné hromady, jež tuto výroční zprávu schvaluje, a to nejpozději do šesti měsíců od rozvahového dne.
2.3.1 Zveřejňování účetní závěrky a výroční zprávy23
Dle obchodního zákoníku a zákona o účetnictví mají ÚJ, které jsou zapsány v obchodním rejstříku, povinnost zveřejňovat účetní závěrku a výroční zprávu.
Auditované společnosti zveřejňují společně s účetní závěrkou sestavenou v plném rozsahu a výroční zprávou také zprávu auditora, a to až po jejich ověření auditorem a schválení příslušným orgánem ve lhůtě třiceti dnů od splnění obou těchto podmínek, nejpozději však do konce bezprostředně následujícího účetního období.
ÚJ, které nemají povinnost auditu a jsou zapsány v obchodním rejstříku, zveřejňují pouze účetní závěrku sestavenou ve zjednodušeném rozsahu.
Zveřejnění probíhá pomocí uložení účetní závěrky a výroční zprávy do Sbírky listin obchodního rejstříku u příslušného rejstříkového soudu. Uložení lze provést v elektronické podobě ve formátu PDF, a to prostřednictvím emailu nebo CD-R mediem, přičemž velikost předávaných dokumentů nesmí přesáhnout 150kB na jednu stránku listiny.
Pokud ÚJ předává zprávu ČNB, předává prostřednictvím ní účetní závěrku a výroční zprávu do Sbírky listin obchodního rejstříku. Krok zveřejnění účetních záznamů je splněn okamžikem jejich předání ČNB.
23 Hakalová (2011, s. 46 – 47); Ryneš (2012, s. 276); Strouhal (2011, s. 136 – 137).
21
V případě, že ÚJ nezveřejní účetní závěrku či výroční zprávu, může jí být udělena pokuta a to až do výše 3 % hodnoty jejich aktiv.
ZoÚ udává, že ÚJ musí uchovávat účetní závěrku a výroční zprávu po dobu 10 let od konce účetního období, jehož se týkají.
2.4 AUDIT ÚČETNÍ ZÁVĚRKY A VÝROČNÍ ZPRÁVY24
Neustálý vliv globalizace světového hospodářství (např. růst informačních technologií, obchodu, snaha dostat se na mezinárodní trhy atd.) má za následek tlaky na dostatek dostupných, srovnatelných a pravdivých informací. Na základě těchto skutečností vzrůstá role auditu, jenž zvyšuje věrohodnost účetní závěrky, která je tak spolehlivým zdrojem informací pro jejich potencionální uživatele.
Ověření (zkoumání) účetní závěrky nezávislým odborníkem tzv. auditorem se označuje jako audit. Auditorem je rozuměna auditorská společnost, poskytující auditorské služby pomocí svých zaměstnanců, či jednotlivec, který na základě objednávky provádí audit.
Výsledkem auditu je vyjádření názoru auditora (tj. výrok auditora) o tom, zda daná účetní závěrka podává věrný a poctivý obraz majetku, zdrojích jeho financování, nákladech, výnosech a výsledku hospodaření ÚJ ke dni, ke kterému je účetní závěrka sestavována a zda je výroční zpráva v souladu s touto účetní závěrkou.
Auditorem může být pouze osoba disponující platným osvědčením Komory auditorů ČR, jež provádí audit v souladu s Mezinárodními auditorskými standardy, etickým kodexem a v souladu s aplikačními doložkami, které vydává Komora auditorů ČR. Jak již bylo uvedeno, nelze opomenout, aby tato osoba byla nezávislá, a to jak na státních orgánech, tak na vedení auditované společnosti či na ostatních zájmových skupinách. Dále je auditor vázán mlčenlivostí o všech věcech souvisejících s ÚJ, o kterých se během provádění auditu dozvěděl. Tato povinnost auditorovi náleží i po vyškrtnutí ze seznamu auditorů či auditorských společností.
Auditor nezodpovídá za účetní závěrku, nýbrž jen za svůj výrok a za případné škody, ke kterým během provádění auditu došlo. Nutno poznamenat, že v silách auditora není ověřit veškeré účetní operace, které se za dané účetní období v ÚJ uskutečnily, ale měl by být schopen objevit alespoň významné účetní nesrovnalosti a prostřednictvím auditu zajistit, aby byly tyto nesrovnalosti menší, než jaké by byly v případě, že by k auditu nedošlo.
24 Hakalová (2011, s. 99 – 100); Müllerová (2013, s. 9, 12 - 13, 15 - 16, 39 – 40, 70 - 71); Ryneš (2012, s. 271 – 272).
22 2.4.1 Povinnost společnosti k auditu25
V § 20 ZoÚ jsou vymezeny ÚJ, které mají povinnost auditu jejich řádné či mimořádné účetní závěrky. Tato povinnost se vztahuje na akciové společnosti v případě, že za dvě účetní období, jichž se ověřovaná účetní závěrka týká, splňují alespoň jedno ze tří následujících kriterií, a to:
celková aktiva jsou vyšší než 40 mil. Kč; aktivy celkem se pro účely tohoto zákona rozumí úhrn zjištěný z rozvahy v ocenění neupraveném o položky podle § 26 odst. 3 ZoÚ,
roční úhrn čistého obratu je vyšší než 80 mil. Kč; ročním úhrnem čistého obratu se pro účely tohoto zákona rozumí výše výnosů snížená o prodejní slevy a dělená počtem započatých měsíců, po které trvalo účetní období, a vynásobená dvanácti,
průměrný přepočtený počet zaměstnanců v průběhu účetního období je větší než 50.
Pro ostatní obchodní společnosti (jako jsou veřejné obchodní společnosti, komanditní společnosti, společností s ručením omezeným), družstva, podnikající zahraniční a fyzické osoby a podnikatelé, kteří účtují v soustavě podvojného účetnictví, platí, že mají povinnost auditu, jestliže splňují alespoň dvě ze tří výše uvedených kritérií, a to k rozvahovému dni účetního období, za něž se účetní závěrka ověřuje a období, které mu bezprostředně předchází.
2.4.2 Úlevy z povinnosti auditu
§ 20 ZoÚ na druhou stranu vymezuje ÚJ, které povinnost ověření účetní závěrky auditorem nemají, což nastává v případě, že se jedná o účetní závěrku:
sestavenou v průběhu konkursu, a to po dobu nepřetržitě po sobě jdoucích 36 kalendářních měsíců, počínaje prvním dnem kalendářního měsíce následujícího po dni, kterým nastaly účinky prohlášení konkursu, pokud o jejím ověření auditorem nerozhodne věřitelský výbor,
sestavenou ke dni předcházejícímu dni, kterým nastanou účinky schválení reorganizačního plánu, pokud o jejím ověření auditorem nerozhodne věřitelský výbor,
25 Ryneš (2012, s. 271 – 272).
23
pokud došlo ke zrušení konkursu z důvodu, že majetek dlužníka je pro uspokojení věřitelů zcela nepostačující,
pokud tak stanoví zvláštní právní předpis.2.4.3 Plánování auditu26
Ještě před samotným datem účetní závěrky by se společnost měla setkat se svým auditorem, a to ať už jde o první nebo opakující se audit. Důvodů, proč se s auditorem setkat existuje hned několik.
Auditor si musí předem udělat plán auditu, v němž se zahrne časový harmonogram prací pro ověření účetní závěrky, a sladit ho s harmonogramem prací pro účetní závěrku ve společnosti. Plánování auditu zaručuje auditorovi, že neopomene všem jeho důležitým oblastem věnovat náležitou pozornost a tím se předejde problémům, které by se mohly v účetní závěrce objevit. Součástí tohoto plánování je také snaha auditora seznámit se s činností a oblastí, ve které jeho klient podniká, porozumět jednak vnitřním kontrolám a jednak účetnímu systému a posoudit rizika případných nesrovnalostí u zůstatků účtů či transakcí. V návaznosti na množství předpokládaných prací a potřebného času k efektivnímu provedení auditu se následně připraví rozpočet auditorova honoráře.
Jedním z důvodů pro včasný kontakt s auditorem je skutečnost, že auditor je přítomen u inventarizace majetku a závazků ÚJ nebo v případě předpokládaných nedostatků má pravomoc si sám inventarizaci v dané oblasti vyžádat. V případě, že by tomu tak nebylo, mohlo by se to promítnout do výroku auditora, v němž by vyjádřil svou nejistotu prostřednictvím výhrady ke správnosti vykázaných zůstatků daných položek majetku.
Ze strany společnosti je nutné seznámit auditora s kontaktními osobami, které mu v průběhu ověřování účetní závěrky budou k dispozici, budou mu odpovídat na jeho případné dotazy a poskytovat mu náležité informace.
Management společnosti často od auditora očekává kromě ověření účetní závěrky navíc i další doplňkové služby (např. účetní nebo daňové poradenství), jejichž rozsah je zapotřebí vymezit, a to v zájmu obou stran, v uzavřené smlouvě o ověření účetní závěrky.
Forma a obsah této smlouvy se může u jednotlivých společností lišit, ale měla by se jasně vymezit práva, povinnosti a odpovědnost jak auditora, tak auditované společnosti.
26 Hakalová (2011, s. 100); Müllerová (2013, s. 45 – 48).
24
2.4.4 Potřebné dokumenty pro provedení auditu27
Po přijetí zakázky auditorem a sepsání smlouvy se společností, mohou začít práce na ověřování účetní závěrky. Vedení společností je povinné auditorovi předložit veškeré dokumenty, které mu umožní dobře poznat klienta a obeznámit se s jeho činností a oblasti podnikání. Za základní dokument při založení společnosti je v závislosti na právní formě ÚJ považována společenská smlouva či stanovy, jejichž podoba se může během existence ÚJ měnit. Auditorovi se předkládá verze platná na začátku a na konci ověřovaného účetního období.
Jedním z podstatných dokumentů pro auditora je aktuální výpis z obchodního rejstříku, ve kterém se auditor zaměřuje na základní kapitál, jeho splacení, případné navýšení či snížení a na zapsaný předmět podnikání.
Souvislosti s přijatými usneseními, týkajících se finančního hospodaření a dalších transakcí ovlivňujících hospodaření ÚJ, prověřuje auditor pomocí zápisu z valné hromady konané v průběhu daného účetního období.
Je vhodné, aby měl auditor k dispozici výpisy listu vlastnictví z katastru nemovitostí pro kontrolu k vlastnictví nemovitostí a navíc veškeré důležité smlouvy (např. kupní, nájemní, leasingové, pojistné, úvěrové atd.), které souvisí s ověřovaným účetním obdobím.
Jelikož většina daní jsou součastně náklady a závazky ÚJ, je potřeba provést také kontrolu daňového přiznání včetně správného vykázání daně. V případě, že v ÚJ byla provedena daňová kontrola, musí byt s jejími výsledky auditor obeznámen pro zaručení správných daňových postupů. Stejně tak se přistupuje i k položkám sociálního a zdravotního pojištění.
Co se týče informací účetních, zde auditorovi mnoho napoví interní směrnice ÚJ, která zahrnuje veškeré účetních doklady, postupy účtování, účtový rozvrh, seznam používaných účetních knih, inventarizační postupy atd.
2.4.5 Zpráva auditora28
Během posuzování účetní závěrky se auditor nejprve zaměří na srovnání položek ve výkazech běžného účetního období se stejnými položkami ve výkazech za minulá účetní období. Následně pak ověří, zda je účetní závěrka v souladu s profesními standardy a platnými právními předpisy. Nastane-li rozpor s příslušnými předpisy, musí o tom auditor informovat vedení společnosti. Auditor musí prověřit, zda účetní závěrka byla sestavena dle
27 Müllerová (2013, s. 47 - 49).
28 Hakalová (2011, s. 106 - 107); Müllerová (2013, s. 94 - 95, 101 - 106).
25
zásady za předpokladu nepřetržitého trvání ÚJ v dohledné budoucnosti, za což je odpovědné vedení společnosti. V neposlední řadě posoudí auditor i vypovídací schopnost účetní závěrky pomocí jednoduché finanční analýzy, kde využívá poměrové nebo rozdílové ukazatele jako např. ukazatel likvidity, ukazatel výnosnosti aktiv, ukazatel rentability tržeb, ukazatel nákladovosti, ukazatel věřitelského rizika, ukazatel pracovního kapitálu a další. Veškeré záznamy o provedených procesech a zjištěných skutečnostech zachycuje auditor v písemné i elektronické podobě v tzv. spisu auditora, jehož rozsah záleží na velikosti dané ÚJ a předmětu její činnosti. Tento spis je auditor povinen uchovat nejméně po dobu deseti let ode dne vyhotovení zprávy auditora a provedení auditu.
Na základě těchto procesů je sestavena výsledná zpráva auditora pomocí níž auditor sděluje svůj názor na ověřovanou účetní závěrku, výroční zprávu a zprávu o vztazích mezi propojenými osobami. Tato zpráva má předepsanou strukturu a její povinnou součástí je i daná účetní závěrka. Informace uvedené ve zprávě auditora jsou určeny zejména vlastníkům ÚJ, ale mohou je využívat i další externí uživatelé.
Za nejdůležitější část zprávy auditora se považuje výrok auditora, tedy jeho názor na účetní závěrku. Dle charakteru daného výroku se rozlišují dva druhy zpráv s pěti možnými výroky, a to:
1. Zpráva bez modifikace
a) výrok bez výhrad vydán auditorem, jestliže vykazované skutečnosti se shodují s realitou, během auditu vše nasvědčovalo tomu, že účetnictví je vedeno úplně, správně a průkazným způsobem a že účetní závěrka byla sestavena dle účetních předpisů. Je potřeba brát v úvahu, že výrok bez výhrad ještě neznamená dobré hospodaření ÚJ. Tento výrok může auditor ÚJ vydat, i když je ve ztrátě nebo dokonce v úpadku. Auditor by měl o těchto skutečnostech v dodatečném odstavci uživatelé účetní závěrky informovat.
2. Zpráva s modifikací
a) výrok bez výhrad se zdůrazněním skutečnosti je vydán, pokud auditor dojde k závěru, že v účetní závěrce nejsou obsaženy významné nesprávnosti, ale objevují se zde zanedbatelné skutečnosti, na které auditor upozorní v doplněném odstavci pod výrokem bez výhrad,
b) výrok s výhradou auditor vydá v případě, že nelze vydat výrok bez výhrad ani záporný výrok či odmítnutí výroku, pokud nejsou nedostatky v účetní závěrce až tak rozsáhlé,
26
c) záporný výrok vydán jakmile auditor značně nesouhlasí s účetní závěrkou a nelze zde vydat výrok s výhradou,
d) odmítnutí výroku, které nastane v případě, že auditor byl nějak při provádění auditu omezen a díky tomuto omezení není schopen vyjádřit svůj názor na účetní závěrku. Auditor je povinen zde důvody odmítnutí sdělit.
27
3 CHARAKTERISTIKA A POPIS SPOLEČNOSTI
Náplní této kapitoly je charakteristika akciové společnosti NETIS, a.s. a její činnosti.
Budou zde uvedeny informace jak obecné, čerpané z veřejně přístupných interních informací společnosti uvedených v Obchodním rejstříku a Sbírce listin, tak podrobnější, získané na základě interních dokumentů společnosti uvedených v přílohách této bakalářské práce.
3.1 CHARAKTERISTIKA SPOLEČNOSTI NETIS, A.S.29
Jak již vyplývá z názvu, jedná se o právní formu akciové společnosti, zapsané do obchodního rejstříku dne 30. června 1999 vedeného u Krajského soudu v Ostravě v oddíle B, vložce 2187. Tímto zápisem společnost nevznikla, pouze přeměnila svou právní formu dle rozhodnutí valné hromady společnosti NETIS, s.r.o. na společnost pod názvem NETIS, a.s.
s identifikačním číslem 258 38 938. Společnost sídlí na adrese Návsí 905, 739 92 v okrese Frýdek-Místek. Předmětem podnikání je dle obchodního rejstříku především zemědělská výroba, koupě zboží za účelem jeho dalšího prodeje a prodej a výroba, obchod a služby neuvedené v přílohách 1 až 3 živnostenského zákona.
Statutární orgán tvoří tříčlenné představenstvo volené dozorčí radou. Členové představenstva Ing. Jan Klus a Ing. Stanislav Buba zvolili za předsedu představenstva Ing.
Roberta Cieślara. Každý člen představenstva disponuje jedním hlasem a představenstvo se smí usnášet pouze v případě, že je přítomna nadpoloviční většina jeho členů. Za představenstvo jednají navenek jménem společnosti a společnost zavazují společně dva členové představenstva společnosti.
Kontrolním orgánem společnosti dohlížejícím na výkon působnosti představenstva a uskutečňování podnikatelské činnosti, je dozorčí rada v čele s předsedou Ing. Janem Janiczkem zvoleným členy dozorčí rady Ing. Ondřejem Göbelem a Ing. Danou Cieślarovou.
Základní kapitál ve výši 18 000 000 Kč, který již byl splacen v plném rozsahu, je rozvržen na 180 ks kmenových akcií na jméno v listinné podobě a ve jmenovité hodnotě 100 000 Kč. K převedení těchto akcií je zapotřebí souhlas valné hromady. Společnost má dvě osoby s podstatným vlivem30, a to Miroslava Slowiaczka s 30% podílem a s 20% podílem Ing. Lumíra Grussmanna.
Jak vyplývá z § 154 obchodního zákoníku, společnost za porušení svých závazků odpovídá celým svým majetkem.
29 Ministerstvo spravedlnosti České republiky (2012).
30 Osobou s podstatným vlivem se rozumí osoba s podílem více než 20% na základním kapitálu účetní jednotky.
28
Společnost vlastní bankovní účty u dvou velkých bankovních společností, a to u Komerční banky, kde využívá elektronické bankovnictví, a u GE Money Bank.
Soubor staveb v Dolní Lutyni je pojištěn u Kooperativy a ostatní majetek jak movitý tak nemovitý včetně zvířat, zásob, strojů a osobních vozidel jsou pojištěny u České pojišťovny. Ročně společnost platí na pojistném cca 1 000 000 Kč. Smlouvu o poskytování telefonních služeb má společnost sepsanou s telefonním operátorem Telefónica O2.
Na Obr. 3.1 je zachyceno logo společnosti NETIS, a.s.
Obr. 3.1: Logo společnosti
Zdroj: Interní dokumenty společnosti.
3.2 ORGANIZAČNÍ STRUKTURA SPOLEČNOSTI
Z organizační struktury uvedené v Příloze 6 je vrcholové vedení společnosti v kompetenci ředitele společnosti zodpovídajícího za vedení jednotlivých středisek společnosti.
Za vedení závodu a dodržování interních směrnic v Návsí zodpovídá jeho vedoucí a zástupce vedoucího, který současně plní funkci hlavního mechanizátora.
V Dolní Lutyni má na starosti vedení závodu a dodržování interních směrnic rovněž jeho vedoucí společně se svým zástupcem, který je navíc i ekonomem závodu. Agronomové rozhodují o rostlinné výrobě a sestavují osevní postupy31 . Mechanizátoři mají na starosti opravu a údržbu automobilů, traktorů a dalších zemědělských strojů, čímž napomáhají agronomům. Zootechnici se zabývají živočišnou výrobou, kde je potřebná zejména veškerá evidence a číslování zvířat, sledování březosti jalovic a dojnic. Hlavní zootechnici provádí veškeré práce jako zootechnici a navíc se starají o krmné dávky, připouštění krav a objednávku dezinfekčních prostředků. Zootechnik – inseminátor se zaměřuje především na připouštění jalůvek a dojnic. Skladová účetní se pohybuje v oblasti sledování spotřeby nafty u
31 Osevní postupy zahrnují činnosti jako např. druh osiva, místo a množství daného osiva, dobu kdy se bude sít a kdy sklízet atd.
29
zemědělských zařízení, provádí inventury zásob, léčiv a krmiv, vede skladovou evidenci zásob a fakturuje dopravu v subsystému dopravy.
Vedoucí obchodního úseku a zástupce vedoucího zodpovídají společně za vedení všech obchodních úseků. Vedení jednotlivých obchodních úseků v Třinci, Bystřici, Návsí a v Dolní Lutyni mají na starosti vedoucí daného úseku. Posledním je úsek ekonomický v rukou vedoucího ekonomického úseku. Tento úsek je tvořen ekonomem zodpovědným za aktivaci interních směrnic, včasné a správné zpracování a odevzdání daňového přiznání Finančnímu úřadu v Třinci, zajišťování auditu a řízení inventarizací majetku společnosti. Vedoucí účetní se zabývá účetní evidenci živočišné výroby pro níž využívá subsystém zvířat zvaný Horry, a.s.. Ekonomický úsek zahrnuje rovněž účetní, jejíž úkoly spočívají v provádění evidence přijaté a odeslané pošty a komunikaci se státními úřady. Nechybí zde ani mzdová účetní věnující se veškeré mzdové agendě a pokladně.
V roce 2012 společnost zaměstnávala celkem 122 zaměstnanců rozdělených do několika úseků, a to do:
55 zaměstnanců v živočišné výrobě, kterou tvoří např. zootechnici, stájníci, dojičky a krmiváři,
4 zaměstnanci v rostlinné výrobě,
24 zaměstnanců v mechanizační výrobě zahrnující traktoristy, opraváře,
21 techniků,
12 zaměstnanců obchodního úseku,
5 zaměstnanců z ekonomického úseku,
1 ředitele.
3.3 ČINNOST PODNIKU 32
Klíčovým zaměřením již od samotného vzniku společnosti NETIS, a.s. v roce 1994 je maximální produkce mléka a chov skotu, za podmínek přijatelných jak pro chovná zvířata, tak pro zaměstnance, při dodržení všech požadavků týkajících se ochrany životního prostředí.
Nelze opomenout ani výrobní a prodejní činnost společnosti, uskutečňovanou ve čtyřech obchodních úsecích v Třinci, Bystřici, Návsí a v Dolní Lutyni, která představuje realizaci vlastní rostlinné výroby a nákup jiných plodin od dodavatelů včetně jejich prodeje externím odběratelům.
32 Adamík (© 2010 – 2012); Interní informace společnosti NETIS, a.s.; Volac Agro-Best spol. s.r.o.
(2/2012).
