subjekte Riadenie nákladov vo vybranom podnikateľskom

1

Bankovní institut vysoká škola Praha

Zahraničná vysoká škola Banská Bystrica Katedra financií, účtovníctva a poisťovníctva

Riadenie nákladov vo vybranom podnikateľskom subjekte

Cost management in selected business entities

Diplomová práca

Autor: Lenka Vycudilová

Vedúci práce: Ing. Radoslav Bajus, PhD.

Banská Bystrica apríl, 2013

2

Čestné vyhlásenie

Vyhlasujem, ţe som diplomovú prácu vypracovala samostatne s pouţitím uvedenej odbornej literatúry.

Svojím podpisom potvrdzujem, ţe odovzdaná elektronická verzia práce je identická s jej tlačenou verziou a som oboznámená so skutočnosťou, ţe sa práca bude archivovať v kniţnici BIVŠ a ďalej bude sprístupnená tretím osobám prostredníctvom internej databázy elektronických vysokoškolských prác.

V Prešove, 30.04.2013 ...

vlastnoručný podpis

3

Poďakovanie

Touto cestou chcem vyjadriť poďakovanie vedúcemu diplomovej práce Ing.

Radoslavovi Bajusovi, PhD. za odborné vedenie a cenné praktické rady, ktoré výrazne pomohli a zvýšiť úroveň práce.

4

Anotácia

Diplomová práca sa zaoberá problematikou riadenia nákladov vo vybranom podnikateľskom subjekte. V teoretickej časti sú popisované základné pojmi a metódy riadenia nákladov v podniku.

V praktickej časti sme sa zamerali na analýzu uţ konkrétneho podniku DORASTAV, a.s. kde sme si ho stručne opísali a následne sme uţ konkrétne analyzovali náklady a výnosy podniku za vybrané roky 2008 aţ 2012.

Kľúčové slová: náklady, metódy riadenia nákladov, nákladová analýza podniku DOPRASTAV, a.s..

Annotation

This thesis deals with the issue of cost management in selected business entities. The theoretical part discusses basic concepts and methods of cost management in the enterprise.

In the practical part, we focused on the analysis of a particular company has DORASTAV, as where we describe it briefly and then we have specifically analyzed the costs and benefits of undertaking for selected years 2008 to 2012.

Keywords: costs, methods of cost management, cost analysis company DOPRASTAV, as.

5

ÚVOD

Cieľom našej diplomovej práce bolo poskytnúť teoreticky pohľad o nákladoch, nákladových druhoch a o metódach riadenia nákladov a aplikovať získané poznatky z danej oblasti počas štúdia.

Náročnosť riadenia podniku v súčasnej dobe je obrazom vývoja prostredia, v ktorom podnik realizuje svoju činnosť, ako aj ich vnútorného potencionálu. Súčasné podnikateľské prostredie sa vyznačuje extrémnym tlakom na náklady podniku a schopnosť tvorby zisku.

K nie celkom správnym postupom, ktoré sa v súčasnej podnikovej praxi presadzujú, patrí často bezmyšlienkové osekávanie nákladov, ktoré môţe mať negatívny vplyv na cely podnik a ich schopnosť generovať zisk či tvorbu hodnoty.

V súčasnosti, kedy sa často pouţíva slovné spojenie hospodárska kríza, sa prikladá akémukoľvek rozhodovaniu väčšia váha. V prípade, ţe ide o rozhodovanie v oblasti nákladov, pre ktoré to platí dvojnásobne a to nie len v podnikoch, ale aj súkromnom ţivote človeka.

Tému riadenie nákladov vo vybranom podnikateľskom subjekte som si vybrala preto, ţe sa s ňou ako som uţ spomenula, stretávame aj v osobnom ţivote a tým pádom je veľmi jednoduché pochopiť, prečo je potrebné náklady riadiť aj v rámci podniku.

V prvej časti diplomovej práce, je teoretický opis jednotlivých pojmov a termínov riadenia nákladov v podniku. Jednotlivé pojmi, metódy a systémy nákladov sú stručne opísane v jednotlivých podkapitolách.

Druhá časť diplomovej práce je uţ zameraná na konkrétny podnik ktorý sme si vybrali a to DOPRASTAV, a.s., kde sme si ho stručne opísali.

Následne sme uţ konkrétne analyzovali náklady a výnosy podniku, kde sme porovnávali konkrétne roky 2008 aţ 2012, a ďalej nadväzujeme na ďalšiu časť a to návrhy na zníţenie nákladov podniku.

6

OBSAH

ÚVOD ... 5

1 Riadenie nákladov podniku ... 8

1.1 Charakteristika nákladov podniku ... 8

1.2 Členenie nákladov ... 9

1.2.1 Účtovné členenie nákladov ... 9

1.2.2 Druhové členenie nákladov ... 10

1.2.3 Členenie nákladov podľa poloţiek kalkulačného vzorca ... 11

1.3 Rozdelenie nákladov podľa ich závislosti od objemu výkonu podniku ... 12

1.3.1 Náklady podľa rozhodovacieho procesu v podniku ... 13

1.3.2 Náklady podľa časového rozlíšenia v podniku ... 15

1.4 Analýza riadenia nákladov v podniku z krátkodobého hľadiska ... 16

1.5 Analýza riadenia nákladov v podniku z dlhodobého hľadiska ... 18

1.6 Vymedzenie termínu riadenia nákladov v podniku ... 20

1.6.1 Nástroje na riadenie nákladov ... 21

1.6.2 Metódy kalkulácie nákladov ... 21

1.6.3 Kalkulačný systém podniku ... 24

1.6.4 Kalkulácia metódou ABC ... 26

1.6.5 Postup kalkulácie metódou ABC ... 27

1.6.6 Výhody a nevýhody metódy ABC ... 29

1.6.7 Rozpočty a rozpočtovníctvo ... 30

1.6.8 Voľba rozpočtov ... 35

1.6.9 Poklady pre tvorbu rozpočtov ... 36

2 Charakteristika podniku DOPRASTAV, a.s. ... 39

2.1 Všeobecná charakteristika podniku DOPRASTAV, a.s. ... 39

7 3 Výnosy a náklady podniku DOPRASTAV, a.s. za obdobie 2008-2012 ... 40 4 Návrhy na zníženie nákladov podniku DOPRASTAV, a.s. ... 61 ZÁVER ... 64

8

1. RIADENIE NÁKLADOV PODNIKU

Cieľom tejto kapitoly bude vysvetliť podstatu riadenie nákladov podniku ako jedného zo základných ekonomických pojmov. Charakterizovať členenie nákladov z rôznych hľadísk, a to účtovné členenie, druhové členenie a členenie nákladov podľa kalkulačného vzorca. Taktieţ sa zameriame na analýzu riadenia nákladov v podniku a nástroje riadenia nákladov.

1.1 Charakteristika nákladov podniku

Náklady môţeme charakterizovať ako peňaţné ocenenie spotreby produkčných faktorov vynaloţených podnikom na jeho výkony a ostatné účelovo vynaloţené výdavky spojené s jeho činnosťou. (Foltínová, 2011, str. 19)

Aby sme mohli náklady vyuţívať ako nástroj riadenia podnikov, musíme najprv poznať ich vznik, podstatu, závislosť nákladov od objemu výroby, ako aj ich členenie a štruktúru.

Vznik nákladov sa sleduje ako:

 vznik ekonomickej kategórie,

 vznik nákladov určitého výrobku v podniku.

Náklady ako ekonomická kategória – vznikajú súčasne s tovarovou výrobou.

Vyplývajú z existencie tovarovej výroby a sú s ňou späté počas všetkých studňou jej vývoja.

Určujúcim prvkom procesu vzniku a priebehu nákladov v podniku sú konečné, finálne výrobky (úkony). Materiálnym základom vzniku nákladov je spotreba výrobných faktorov, ktoré musia byť k dispozícií v mnoţstve a v štruktúre potrebnej na uskutočnenie plánovaných výkonov. (Kupkovič, 2000, s. 9)

Kaţdý podnik, aj ten najmenší potrebuje riadenie nákladov pre dosiahnutie určitého zisku. Zisk môţeme chápať ako veličinu, ktorá často nemá spoľahlivú vypovedajúcu schopnosť.

9

1.2 Členenie nákladov

Členenie nákladov podľa rôznych kritérií je základným predpokladom pre aplikáciu ďalších nástrojov. Náklady môţeme členiť podľa rôznych hľadísk a kritérií, ktoré v podniku vznikajú.(Popesko, 2009, s. 34)

V nasledujúcich podkapitolách si popíšeme jednotlivé členenie nákladov, ktorými sú účtovné členenie náklady, druhové členenie nákladov a členenie nákladov podľa poloţiek kalkulačného vzorca.

1.2.1. Účtovné členenie nákladov

Členenie nákladov v účtovníctve sú zachytene v účtovnej triede 5, kde sú zaznamenávané osobitné náklady za hospodársku činnosť, finančnú a mimoriadnu činnosť v podniku a teda zistiť hospodársky výsledok za jednotlivé činnosti.

V nasledujúcej tabuľke č.1 si zobrazíme jednotlivé účtovné členenie nákladov, účtovnej osnovy.

Tabuľka č. 1 Členenie nákladov v účtovnej osnove 50 – Spotrebné náklady

51 – Sluţby

52 – Osobné náklady 53 – Dane a poplatky

54 – Iné prevádzkové náklady

55 – Odpisy, rezervy a opravné poloţky prevádzkových nákladov

Hospodárska činnosť

56 – Finančné náklady

57 – Rezervy a opravné poloţky finančných nákladov

Náklady na finančnú činnosť

58 – Mimoriadne náklady

Náklady na mimoriadnu

činnosť 59 – Dane z príjmov a prevodové účty

Zdroj: Kovalčíková, 2010, s. 75 vlastná úprava

10 Náklady na hospodársku činnosť, náklady na finančnú činnosť a náklady na mimoriadnu činnosť zahŕňajú náklady spojené s pravidelne sa opakujúcimi beţnými aktivitami podniku. Finančné náklady sú náklady spojené z finančnými operáciami – úroky, kurzové náklady, náklady súvisiace z predajom cenných papierov. Mimoriadne náklady sú náklady, ktoré sa vyskytujú iba náhodne.

1.2.2. Druhové členenie nákladov

Základným predpokladom a podmienkou uskutočnenia daného procesu je pohotovosť všetkých druhov výrobných činiteľov. Nejde pritom len o základné druhy, ale

aj o ich podrobné rozvedenie aţ do najjednoduchších poloţiek. Pri nedostatku akéhokoľvek základného druhu výrobného činiteľa nie je moţné daný proces uskutočniť.

Proporcionalita medzi potrebou výrobných činiteľov v procese a ich pohotovosťou je základným predpokladom racionality uskutočnenia príslušných procesov. Zabezpečiť potrebnú proporcionalitu pri výrobných činiteľoch je pomerne náročná úloha, ktorá si vyţaduje pomerne hlboké znalosti ale i zručnosti z oblasti práce s výrobnými činiteľmi.

(Gallo, 2011, s. 6)

Charakteristickou črtou druhového členenia je ekonomická jednotnosť jednotlivých nákladov poloţiek, inými slovami obsahujú náklady v tej forme a výške, ako pôvodne v podniku vznikli, bez ohľadu na to, kde a na aký účel sa vynakladajú a ako sa vyčísľujú v nákladoch.

Podnik ich väčšinou získava od externých dodávateľov, preto sa tieţ nazývajú náklady externé.

Význam druhového členenia nákladov je v to ţe:

 zmeny vo vzťahu nákladových druhov odráţajú zmeny v charaktere výroby a v podmienkach práce podniku,

 rozpočet výroby v druhovom členení umoţňuje väzbu plánu nákladov s čiastkovými plánmi podniku a rozpočtami stredísk podniku,

 toto členenie je dôleţité pre rozbor práce podniku, ktoré umoţňuje robiť mnoho veľmi dôleţitých ekonomických záverov, napríklad zvýšenie technickej úrovne, o raste produktivite práce a iné. (Kupkovič, 2000, s.16)

11

1.2.3. Členenie nákladov podľa položiek kalkulačného vzorca

Kalkulačné členenie nákladov je členenie podľa poloţiek kalkulačného vzorca. Pri kalkulačnom členení sa premieta vzťah medzi celkovými nákladmi podniku a vyrábanými výkonmi.

Z hľadiska príčinných väzieb nákladov a výkonov, ktoré sú objemovo, druhovo a kvalitatívne špecifikované, a z hľadiska praktických výpočtovo - technických moţnosti.

Priradiť konkrétnemu výkonu, moţno rozlíšiť dve skupiny nákladov:

 Priame náklady, ktoré súvisia s konkrétnym druhom výkonu. Sú to jednotkové normované náklady, ktoré moţno určiť priamo na jednotku výkonu,

 Nepriame náklady, ktoré sa neviaţu na jeden druh výkonu a zabezpečujú priebeh podnikateľského procesu v širších súvislostiach. Tieto náklady sa v kalkulačnom vzorci označujú ako RÉŽIJNÉ, preto ţe slúţia na zabezpečenie podmienok vzniku výkonov v podobe obsluhy produkčnej činnosti, riadenia. (Král, 2006, s.

65)

Kalkulačný vzorec si podniky môţu upraviť podľa vlastných podmienok a potrieb.

Pridaním alebo vynechaním niektorých poloţiek a usporiadaním nákladov podľa ich významu pri tvorbe výrobku.

Uvádzame príklad kalkulačného vzorca stavebného podniku:

1. Priame náklady čiastkových výkonov 1.1 Náklady na mzdy

1.2 Náklady na materiál

1.3 Náklady na debnenie, lešenie a páţenie (ochrana vo výkope) 1.4 Náklady na stroje a zariadenia

1.5 Náklady na dodávku prác (subdodávky) 2. Reţijné náklady staveniska

3. Reţijné náklady správy (vrátane rezervy na riziko) 4. Zisk

5. DPH

1. – 5. Cena výkonu. (Kupkovič, 2000, s. 20)

12

1.3 Rozdelenie nákladov podľa ich závislosti od objemu výkonu v podniku

Jedným z činiteľov, ktorý ovplyvňuje vznik a úroveň nákladov je objem produkcie.

Závislosť nákladov od objemu produkcie tvorí východisko analýzy nákladov, v ktorom sa vyuţíva aplikácia nákladových funkcií na vyjadrenie, modelovanie vzťahov medzi objemom produkcie a nákladmi.(Alexy a kol., 2005, s. 177)

Závislosti nákladov od objemu produkcie poznáme:

 Fixné, pri meniacom sa objeme produkcie zostávajú vo svoje absolútnej výške nemenné, alebo sa menia iba čiastočne

 Variabilné náklady, ich absolútna výška sa mení so zmenou objemu výkonov, a to viac alebo menej úmerne s jeho zvýšením alebo zníţením.(sú to napríklad náklady na základný materiál, priame mzdy pre výrobných robotníkov a iné) V tabuľke č. 2 si uvedieme stručnú charakteristiku druhov fixných a variabilných nákladov a priebeh funkcií, ktoré popisujú priebeh jednotlivých druhov nákladov.

Tabuľka č. 2 fixné a variabilné náklady

Skupina

nákladov Druh nákladov

Charakteristické chovanie pri raste objemu výkonov

Celkové náklady

Náklady na jednotku

Variabilné (premenlivé)

Proporcionálne rastú úmerne nemenia sa, konštantné Podpropocionálne rastú pomalšie klesajú

Nadpropocionálne rastu rýchlejšie narastajú

Regresívne klesajú klesajú prudko

Fixné (stále)

Stále nemenia sa klesajú rýchlo

Stupňovité rastú stupňovite celkový trend klesajúci Stupňovite sa vracajú

Zdroj: Kajanová, 2005, s. 56

13 Význam členenia nákladov na variabilné a fixné spočíva v tom, ţe:

 spresňuje plánovanie a kontrolu nákladov, je zaloţené na rozlišovaní nákladov, ktoré ovplyvňujú určitý stupeň riadenia,

 umoţňuje stanoviť fixné náklady, ktoré sú dôleţitým neinvestičným zdrojom zvyšovania efektívnosti,

 vytvára predpoklady na hodnotenie vyuţitia nákladov v závislosti od stupňa vyuţitia produkčnej kapacity,

 je základom na zostavenie variantných rozpočtov a dynamickej kalkulácie,

 sa pouţíva ma výpočet príspevku na úhradu fixných nákladov a tvorbu cien.

(Foltínová, 2011, s.31)

1.3.1 Náklady podľa rozhodovacieho procesu v podniku

V podnikovej ekonomike majú náklady rozhodujúcu úlohu, pretoţe takmer kaţdé manaţérske rozhodnutie vychádza z porovnávania nákladov a výnosov (koľko sme vloţili a koľko sme z toho vkladu získali). Pri manaţérskom vyuţívaní poznatkov o nákladoch sa zameriavame aj na veličiny akými sú aj náklady. (Král, 2002, s. 408)

Vyuţívanie poznatkov o nákladoch sú rozhodovacími úlohami v podniku, ktoré môţeme začleniť do týchto skupín:

1. Rozhodovanie na základe oportunitných (alternatívnych) nákladov - porovnávame skutočné, relatívne náklady s nákladmi ktoré nie su pouţité na najlepšiu nevyuţitú alternatívu.

2. Rozhodovacie úlohy o súčasnej (existujúcej) kapacite – hlavnou črtou týchto úloh je skutočnosť, ţe minulé rozhodnutie o vytvorení tejto kapacity zapríčinili vznik určitej úrovne „utopených“ fixných nákladov, t.j. nákladov, ktoré sa vynaloţili na účel obstarania určitého investičného majetku. Tieto fixné náklady budú nemenné v určitých intervaloch vyuţitia, obstaraného investičného majetku.

Základným predpokladom riešenia týchto úloh je oddelenie skupiny fixných nákladov od variabilných nákladov.

3. Rozhodovacie úlohy o budúcej kapacite - riešenie týchto úloh vychádza, z predpokladu, ţe ţivotnosť súčasnej, konkrétne zameranej kapacity sa vyčerpáva, doterajšia kapacita sa stáva nedostatočnou alebo, naopak, príliš rozsiahlou. To znamená ţe to bude potrebné ju obnoviť, rozšíriť, zúţiť alebo reštrukturalizovať.

14 4. Prezieravé náklady – vyjadrujú dôsledky vyplývajúce z okolia podniku a neovplyvňujú ich vnútorné faktory. Sú to „remanentné“ náklady vyvolané zmenou, ako sú: (Alexy a kol., 2005, s.177)

 úroková miera,

 miera inflácie,

 výmenné kurzy,

 konkurencia,

 business cyklus, ktorom sa ekonomika ako celok nachádza.

5. Hraničné náklady – sú definované ako prírastok celkových nákladov, ktorý je vyvolaný prírastkom objemu výroby a na jednotku. Ich význam spočíva v tom, ţe umoţňujú podniku určiť objem produkcie s najniţšími nákladmi.

Členenie nákladov podľa rozhodovacieho procesu znamená, manaţérsky pohľad na náklady, ktoré začleníme takto: (Kupkovič, 2000, s.56)

1. Alternatívne (oportunitné) náklady určitého rozhodnutia vznikajú preto, ţe vo svete vzácnosti výber jednej veci znamená vzdať sa niečoho iného. Alternatívne náklady predstavujú hodnotu statku alebo sluţby, ktorých sme sa vzdali. Pojem alternatívnych nákladov je uţitočný na to, aby nám pripomenul, ţe vlastné peňaţné výdavky nie sú vţdy pravdivým vyjadrením skutočných nákladov.

2. Relevantné (rozhodujúc, podstatné) náklady, sú tie náklady ktoré sú bezprostredne nutné na uskutočnenie konkrétnej činnosti, pričom uskutočnením tejto zmeny sa bude meniť aj ich výška. Keď sa príslušná činnosť neuskutoční, nebudú sa musieť vynaloţiť. Sú to tade budúce anulovateľné náklady.

3. Irelevantné náklady, sú opakom relevantných nákladov. Ide teda o náklady, ktoré sú pre dané rozhodnutie nedôleţité, pretoţe uvaţovaná zmena neovplyvňuje ich výšku. Môţu to byť nevyhnutné náklady (dane, poistenie, poplatky a iné), alebo minulé náklady.

4. Predpokladané náklady, sú hypotetické náklady, predstavujúce vyuţitie alebo úţitok, na ktorý nebola v skutočnosti vynaloţená ţiadna hotovosť. Tieto náklady sa beţne pouţívajú na porovnanie nákladov, napríklad zlepšením organizácie výroby predpokladáme (vypočítame), ţe sa ušetria dvaja pracovníci a náklady celkom na jedno euro trţieb sa zníţia o päť percent, to jest o päť centov.

5. Implicitné náklady, sú nezaplatené zdroje podniku, t.j. vznikajú z pouţívania vlastných zdrojov. Napríklad majiteľ súkromného podniku nedostáva mzdu, ale kompenzáciu vo forme zisku.

15 6. Explicitné náklady, sú tie ktoré platí podnik za pouţitie cudzieho kapitálu (úrok),

za nájom, nakúpený tovar atď.

7. Neproduktívne náklady, sú tie náklady, ktoré podnik platí pri nedodrţaní svojich záväzkov a stanovených povinností voči iným podnikom, alebo voči štátu. Sú to náklady, ktorých vznik v súvislosti s činnosťou podniku nie je nutný, napríklad pokuty, penále, a iné. (Foltínová, 2011, s. 46)

1.3.2 Náklady podľa časového rozlíšenia v podniku

Rozhodovanie podniku o objeme výroby, ale ja o tom, či výrobu zastaví, alebo sa v nej rozhodne pokračovať, závisí aj od toho, v akom časovom horizonte podnik uvaţuje.

Pri analýze správania sa podniku budeme pozerať na podnik z dvoch časových hľadísk.

Z hľadiska krátkodobého a z hľadiska dlhodobého. Rozlíšenie medzi krátkym a dlhým obdobím je, či má podnik moţnosť meniť veľkosť jednotlivých nákladových poloţiek výroby. (Lisý, 2007, s. 168)

Pri časovom rozlišovaní nákladov a výnosov musíme ešte tieţ myslieť na skutočnosť, ţe časové rozlíšenie sa vţdy viaţe na výkon, ktorý sa v určitom období v podniku vyrába.

Celý proces od vývoja prototypu podnikového výkonu, cez zavedenie do výroby, cez proces výroby aţ po pozáručný servis by sme mohli zobraziť do troch etáp:

1. Predvýrobná etapa.

2. Výrobná etapa 3. Povýrobná etapa.

Zobrazenie vzniku nákladov na podnikový výkon v jednotlivých etapách si zobrazíme v tabuľke č. 3.

16 Tabuľka č. 3 Zobrazenie vzniku nákladov na podnikový výkon v troch etapách

Predvýrobná etapa Výrobná etapa Povýrobná etapa Náklady na výskum Spotreba materiálu Náklady na pozáručný

servis

Náklady na vývoj Mzdové náklady Náklady na záručné opravy

Náklady na prototyp Výrobná réţia Náklady na udrţanie zákazníka

Náklady na skúšku kvality Správna réţia

Zdroj: Kajanová, 2005, s. 66

V podniku je tieţ potrebne sa zaoberať nákladmi pre súčasné riadenie a budúce rozhodovania.

Náklady pre potreby súčasného riadenia, sa odvíjajú od problému, sa rieši v súčasnosti, pričom o parametroch, ktoré spôsobili vývoj situácie aţ do súčasnosti, uţ v zásade bolo rozhodnuté.

Náklady pre potreby rozhodovania o budúcnosti sa odvíjajú od problému, ktorý sa rieši v súčasnosti, ale v nadväznosti na budúcnosť. Ide o rozhodovanie viaţuce sa na budúce obdobie. (Poniščiaková, 2010, s. 48)

1.4 Analýza riadenie nákladov v podniku z krátkodobého hľadiska

Celkovými nákladmi (Total Cost, TC) podniku rozumieme všetky náklady, ktoré podniku vzniknú v súvislosti s výrobným procesom. Z krátkodobého hľadiska členíme celkové náklady na celkové fixné náklady a celkové variabilné náklady.

Celkové fixné náklady predstavujú tie nákladové poloţky výroby, ktoré podniku vzniknú pred tým, ako začne s výrobou a krátkodobého hľadiska sú nemenné. Z vecného hľadiska moţno k celkovým fixným nákladom priradiť náklady na nákup budov, respektíve ich prenájom, ale aj vyuţitie budov vo vlastníctve podnikateľa na podnikanie.

17 Náklady na nákup strojov a zariadení, ale aj tieţ reţijné náklady, ktoré bezprostredne nesúvisia s objemom výroby. (Lisý, 2007, s. 168)

Celkové fixné náklady ( Total fixed Cost, TFC), zostávajú pri rôznych úrovniach aktivity podniku konštantné, jednotlivé fixné náklady, ktoré sme si uţ opisovali v predchadzajúccej kapitole, pripadajú na jednotku produkcie, s rastom objemu výkonu podniku. Toto zobrazenie si ukáţeme v nasledujúcom obrázku 1.

Obrázok 1. Celkové fixné náklady

Celkové fixné

náklady TFC

Objem výkonov podniku

Zdroj: Popesko, 2009, s. 40

Celkové variabilné náklady (Total Variable Cost, TVC), vyjadrujú tie nákladové poloţky výroby, ktorých veľkosť aj z krátkodobého hľadiska závisí od objemu výroby, t.

j menia sa od objemu výroby.

K celkovým variabilným nákladom ďalej patria náklady na energie a údrţbu, ktoré sú bezprostredne spojené s výrobným procesom a ich výška závisí od objemu výroby.

Celkové variabilné náklady môţeme znázorniť funkciou celkových variabilných nákladov, ktoré si znázorníme na obrázku č.2.

18 Obrázok č.2 Celkové variabilné náklady

TVC Celkové

variabilné náklady

Zdroj: Alexy a kol., 2005, s. 178 Vlastná úprava

Jednotlivé typy nákladov ako fixné a variabilné náklady z hľadiska výnosnosti nákladov od objemu výroby sa väčšina s kalkulačných poloţiek skladá súčasne z niekoľkých uvedených typov nákladov, kalkulačné poloţky majú teda charakter zmiešaných nákladov. (Kupkovič, 2000, s.45)

Z krátkodobého hľadiska môţeme potom celkové náklady vypočítať ako súčet celkových fixných nákladov a celkových variabilných nákladov, čo môţeme zapísať takto: (Lisý, 2007, s.170)

TC = TVC + TFC

1.5 Analýza riadenie nákladov v podniku z dlhodobého hľadiska

Z dlhodobého hľadiska neexistujú fixné náklady, t.j. všetky nákladové poloţky sú pre podnik variabilné. Podnik sa môţe rozhodnúť odísť z odvetvia a presunúť výrobné zdroje do iného typu výroby, môţe obmedziť alebo rozšíriť výrobu v danom odvetví.

Tradičná štruktúra podnikových nákladov z dlhodobého hľadiska sa mení a kontrolovane sa sústreďuje oveľa viac na kontrolu nákladov uţ pri ich vzniku.(Poniščiaková, 2010, s. 25)

Na druhej strane ak predpokladá, ţe na trhu dokáţe dlhodobo zrealizovať niţší objem produkcie, rozhodne sa pre menší objem svojich výrobných kapacít. Ak by sa podnik

19 riadil len okamţitým dopytom po svojej produkcii, ktorý by mohol byť v danom okamihu vysoký a na základe toho by sa rozhodla rozšíriť svoje výrobné kapacity , toto rozhodnutie by sa mohlo ukázať ako nesprávne v prípade, ţe by sa v nasledujúcom období dopyt po jej produkcií výrazne poklesol a podnik by nebol schopný vytvorené výrobné kapacity v primeranej miere vyuţiť. (Lisý, 2007, 174.)

Zniţovanie nákladov z dlhodobého hľadiska má veľký význam predovšetkým v tom, ţe pri vyuţití rovnakého mnoţstva zdrojov je schopný podnik zabezpečiť vyšší objem podnikových výkonov. Moţnosti zniţovania nákladov, môţeme rozčleniť aj takto:

(Kajanová, 2005, s.70)

 zavádzanie modernej technológie,

 vyuţívanie moderných technológií,

 zvyšovanie odborného vzdelávania personálu,

 zniţovanie materiálových nákladov,

 vyuţívanie výrobnej kapacity,

 vyuţívanie obeţného majetku,

 zvyšovanie kvality surovín, materiálu, podnikových výkonov,

 stanovenie optimálneho objemu produkcie,

 rast produktivity práce,

 zdokonaľovanie riadenia výrobného procesu,

 inovácie,

 vyuţívanie vlastného výskumu a vývoja.

Proces rozhodovania podniku o optimálnom objeme výrobných kapacít si zobrazíme ako funkciu dlhodobých priemerných celkových nákladov ( Long run Average Total Cost, LATC), ktorú si znázorníme na obrázku č. 3.

Nákladové metódy sú vhodné pri investíciách, ktoré predstavujú technologické alebo iné zlepšenia a nemusia znamenať zvýšenie výnosov, skôr úsporu nákladov.(Vlachynský a kol., 2009, s. 257)

20 Obrázok č. 3 Dlhodobá funkcia priemerných celkových nákladov

Náklady (C )

LMC

LATC

Q1 Q2 Q3 Q4 Mnoţstvo (Q) Zdroj: Lisý, 2007, s. 175 vlastná úprava

Ak podnik predpokladá, ţe dlhodobo bude schopná realizovať objem produkcie Q1, rozhodne sa ho vyrobiť pri veľkosti výrobných kapacít, ktorý zodpovedá krátkodobá funkcia priemerných nákladov. Ak však očakáva, ţe dopyt po jej produkcii bude trvale vyšší, napríklad na úrovni Q2 rozhodne sa vybudovať väčšie výrobné kapacity zodpovedajúce funkcii krátkodobých priemerných celkových nákladov.

Ukazovateľ celkovej nákladovosti sledovaný v dynamike vývoja je základný ukazovateľ vývoja efektívnosti hospodárenia podniku v oblasti nákladov. (Alexy a kol., 2005, s.189)

1.6 Vymedzenie termínu riadenie nákladov v podniku

Základnými nástrojmi nákladového systému podniku sú rozpočty nákladov, kalkulácie, normy a účtovníctvo. Tieto nástroje poskytujú dôleţité informácie o nákladoch a výnosoch v priebehu ich reálneho toku a tvoria preto základné prvky podnikového informačného systému. Za jednotlivé nástroje v podniku zodpovedajú konkrétny ľudia, ktorých funkčné zaradenie je totoţné s uvedenými nástrojmi. Poznáme kalkulantov, účtovníkov, vedúcich výroby, finančníkov a podobne. (Foltínová, 2011, s.

54)

dlhodobá funkcia priemerných nákladov

Dlhodobá funkcia hraničných nákladov

21 V nasledujúcich podkapitolách si jednotlivé nástroje riadenia nákladov v podniku opíšeme podrobnejšie.

1.6.1 Nástroje riadenia nákladov

Komplexný systém riadenia podniku je podnikový manaţment. Jeho úlohou je organizovať kombináciu vstupov do podniku – t.j. materiálových, ľudských, finančných (kalkulácie nákladov) a informačných zdrojov – tak aby sa dosiahol cieľ podniku.

(Kráľovič, 2010. s. 18)

Jedným z nástrojom riadenia nákladov je aj kalkulácia nákladov podniku.

Kalkulácia nákladov predstavuje činnosť, ktorou sa vypočítavajú alebo zisťujú a v určitej štruktúre vykazujú náklady výrobkov, prác alebo sluţieb.

Pre vymedzenie kalkulácie sú rozhodujúce tri prvky: (Alexy a kol., 2005,s. 190) 1. Výrobky, práce a sluţby, ktoré stručne označuje e ako výkony podniku, tvoriace

objekty kalkulácie nákladov.

2. Náklady produkcie, ktoré prestavujú obsah kalkulácie nákladov.

3. Štruktúra nákladov, ktorej sú náklady vykazované pomocou kalkulácie, pričom štruktúra nákladov tu vyjadruje formu kalkulácie.

1.6.2 Metódy kalkulácie nákladov

Vo všeobecnosti pojmom metóda pomenúvame spôsob realizácie čohokoľvek.

Metóda kalkulácie predstavuje spôsob zistenia a stanovenia hodnotovej veličiny - nákladu na konkrétny výkon. Na jeho správnu voľbu treba disponovať určitými informáciami.

Je potrebné vedieť: (Poniščiaková, 2010, s. 71)

 predmet kalkulácie,

 spôsob priraďovania nákladov predmetu kalkulácie,

 štruktúru a rozsah nákladových poloţiek.

Kalkulácia nákladov predstavuje činnosť, ktorou sa vypočítavajú alebo zisťujú a v určitej štruktúre vykazujú náklady výrobkov, prác alebo sluţieb. Kalkulácia nákladov v riadnej činnosti má osobitú funkciu a úlohy, podľa ktorých kalkulácie rozdeľujeme do

22 niektorých skupín, ktoré vytvárajú kalkulačnú sústavu, ktoré si zobrazíme v nasledujúcom obrázku č. 4.

Obrázok č. 4 Kalkulačná Sústava

Zdroj: Alexy a kol., 2005, s. 191

Úlohy kalkulácií vychádzajú zo základných ekonomických cieľov podniku a to:

 umoţňujú plánovať a sledovať vývoj nákladov, ich štruktúru, sledovať zisk a ďalšie zloţky cien a ich vplyv na jednotlivé výkony a porovnávať ich

 poskytujú podklady na odhaľovanie rezerv a určovanie ciest zvyšovania efektívnosti,

 sú súčasťou bázy na vypracovanie návrhov ponukových trhových cien tvorených metódou individuálnej kalkulácie a kalkulačným porovnaním,

 poskytujú podklady kontrolným orgánom na sledovanie úrovne spotreby zhmotnenej a ţivej práce na výkony,

 poskytujú špecifické informácie pre vnútropodnikové a podnikové riadenie,

 umoţňujú uplatňovať poţiadavky hospodárnosti a rentability pri určovaní výrobných programov a uskutočnení ekonomických operácií,

 oceňovaním spotreby práce, výkonov a nedokončených výkonov a výrobkov prehlbujú uplatňovanie zásad podnikového a vnútropodnikového rozpočtu.

(Kajanová, 2005, s.99)

KALKULÁCIE

PREDBEŢNÉ VÝSLEDNÉ

PREPOČTOVÉ NORMOVÉ

PLÁNOVANÉ OPERATÍVNE

23 Kalkulačný systém je vo všeobecnosti tvorený jednotlivými druhmi kalkulácií a k nim vhodne zvolenými metódami kalkulovania.

Metóda kalkulovania je spôsob, technika určenia alebo pripočítavania nákladov k výkonom.

Kalkulačný systém má dve dimenzie a to:

1. Podniková dimenzia, kalkulačný systém chápaný na podnikovej úrovni tvoria jednotlivé druhy kalkulácii na úrovni vlastných nákladov výkonu. Takýto kalkulačný systém je základom operatívneho riadenia, predovšetkým krátkodobého riadenia hospodárnosti.

2. Trhová dimenzia, kalkulačný systém tvoria jednotlivé druhy kalkulácií na úrovní predajných cien. Je dynamický nástrojom riadenia ekonomickej efektívnosti nákladov daného produktu, pretoţe aj keď je daný produkt uznaný trhom, môţeme hovoriť o jeho efektívnosti.

Kalkulačný systém vytvárajú jednotlivé druhy kalkulácií vymedzené z hľadiska ich poslania pri plnení základnej funkcie a to riadenie hospodárnosti a ekonomickej efektívnosti podniku po línii výrobkov.

V nasledujúcom obrázku č.5 kalkulačný systém si zobrazíme kalkulačný systém, ktorý pozostáva napríklad z kalkuláciou delením vyjadrených kalkulačných jednotiek.

Správnosť metódy priraďovania delením pri nepriamych nákladoch závisí od toho, či sú výkony, ktorým sú náklady priradené, nákladovo rovnako náročné. Moţno teda konštatovať, ţe tento druh kalkulácie sa najlepšie uplatňuje pri homogénnej výrobe jedného druhu výkonu, napríklad pri výrobe elektrickej energie. (Poniščiaková, 2010, s.74)

24 Tabuľka č.4 Kalkulačný systém

Druhy kalkulácií Metódy kalkulovania

1. Z hľadiska čadu (funkcií):

a) predbeţné - prepočtová - plánovaná - operatívna

b) výsledné ( dodatočné)

2. Z hľadiska spôsobu zostavovania:

a) kalkulácia úplných nákladov b) kalkulácia variabilných

(neúplných) nákladov 3. Z hľadiska štruktúry nákladov:

a) priebeţná b) postupná

4. Z hľadiska vyuţitia produkčnej kapacity:

a) statická b) dynamická

1. delením

2. v zdruţenej výrobe

3. priráţková

4. ABC

5. fázová a stupňová

6. zákazková

7. rozdielová

8. jednoduchá kalkulácia neúplných nákladov a stupňová kalkulácia neúplných nákladov

Zdroj: Foltínová, 2011, s. 56

Podstatou kalkulácie je vyčíslenie nákladov na výkony, ktoré vystupujú ako posledná príčina, konečný cieľ hospodárskej činnosti podniku. (Foltínová, 2011, s.84)

1.6.3 Kalkulačný systém podniku

Kalkulačný systém ako kaţdý systém má svoje prvky, ktorými sú jednotlivé druhy kalkulácií. Platí aj ďalšie z pravidiel systémového prístupu skúmania vzťahov medzi prvkami, ktoré v rámci kalkulačného systému determinuje: (Poniščiaková, 2010, s. 128)

 Obsahovú štruktúru – zobrazuje náklady, ktoré sa v kalkulácii nachádzajú, a ich usporiadanie. V princípe posudzuje, či ide o kalkuláciu nákladov výkonu

25 (súčtovú) alebo o kalkuláciu prínosov k celkovým výsledkom (retrográdnu).

Ďalej analyzuje, či do kalkulácie zahrnúť všetky náklady alebo len variabilné náklady, tieţ výrobné náklady alebo aj správne náklady a tie, ktoré vznikajú pri predaji.

 Časový horizont – definuje obdobie, na ktoré sa príslušná vzťahuje. Závisí najmä od úrovne riadenia a fáz riadiaceho cyklu.

V konkrétnych aplikáciách treba metodicky riešiť tvorbu kalkulácií a zabezpečiť ich ľahký výpočet a aktualizáciu najmä vyuţívaním výpočtovej techniky.

Činnosti vedúce k vytvoreniu kalkulačného systému sú takéto:

1. Analýza výrobného a technologického procesu:

 definovanie hlavnej výrobnej činnosti jednotlivých fáz, stupňov a uzlov,

 definovanie vstupu jednotlivých fáz, stupňov a uzlov, spôsob ich nadväzujúcou odovzdávaním a evidenciou,

 určenie a aktualizácia technicko-hospodárských noriem na kalkulačnú jednotku.

2. Vytvorenie ekonomickej štruktúry podniku:

 definovanie hospodárskych stredísk ,

 definovanie nákladových stredísk,

 zabezpečenie tvorby rozpočtu nákladov a výnosov pre určené strediská.

3. Analýza nákladov:

 výskyt jednotlivých nákladových druhov na miestach vzniku – v nákladových strediskách,

 identifikácia fixného alebo variabilného charakteru jednotlivých nákladových druhov v nadväzností na miesto vzniku nákladov,

 identifikácia priamych a nepriamych nákladov.

4. Tvorba kalkulačného systému:

 voľba podľa druhu zostavovaných kalkulácií ( kontrola a riadenie nákladov, na určenie cien, atď.),

 voľba časového obdobia na zostavenie kalkulácií,

 určenie kalkulačného vzorca pre potreby jednotlivých stupňov riadenia a spôsob určenia nepriamych nákladov. (Foltínová,2011,s. 58)

V malých podnikoch sa môţe tieţ pouţívať zjednodušený prístup ku kalkuláciám vlastných nákladov, a to napríklad: (Buček,1999, s.39)

 zber a utriedenie východiskových nákladov,

26

 úprava nákladov a údajov z hľadiska úplnosti a porovnateľnosti,

 rozčlenenie nákladov z hľadiska pripočitateľnosti,

 rozvrhnutie spoločných nákladov vzhľadom na predmet kalkulácie,

 výpočet parciálnych kalkulácií podľa predmetu kalkulácie,

 výpočet nákladových sadzieb, t.j. výpočet jednotlivých nákladov.

Jednotlivé systémy a metódy kalkulácie sa veľmi nelíšil len tím, ţe aký spôsob prepočtu nákladov na jednotku výkonu bol principiálne zvolený. Tieţ významným faktorom rozhodovania o zvolení typu kalkulácie je účel , pre ktorý táto kalkulácia bude slúţiť. V nasledujúcej podkapitole si bliţšie opíšeme vypočítanie nákladov metódou ABC.

1.6.4 Kalkulácia metódou ABC

Podstatou ABC kalkulácie je alokovanie reţijných nákladov, jednotlivými prevádzanými aktivitami, ich prostriedky sú priraďované jednotlivým nákladovým objemom. Postup pri aplikácií kalkulácií ABC sa skladá s nasledujúcich krokov:

(Popesko, 2009, s. 101)

1. v prvom kroku je vynaloţený ekonomický zdroj, v tomto prípade nepriamy náklad, priradený k jednotlivým definovaným aktivitám (priradenie sa prevádza na základe vzťahovej veličiny nákladov, ktorá vymedzuje prepočet nákladov z účtovnej evidencie na jednotlivé definované aktivity),

2. v druhom kroku sa zisťujú celkové náklady na jednotlivé aktíva, vymedzí sa vzťahová veličina aktív, respektíve nákladový nositeľ a stanovia sa náklady na jednotku aktív,

3. v treťom kroku sa určí náklady na predmet alokácie, t.j. nákladový objekt (výkon, sluţba, atď.), na základe jednotku aktivity a objem týchto jednotiek, ktoré sú alokáciou spotrebované.

Metóda ABC pri svojej aplikácií poskytuje široké spektrum informácií o nákladoch, činnostiach, aktivitách, výkonoch a nákladových objektoch, ktoré začali byť vyuţívané nie len pre samotnú nákladovú kalkuláciu. Táto metóda je vyuţívaná tieţ pre riadenie činnosti prevádzaných v podniku a tieţ pre reštrukturalizáciu podnikových procesov a aktivít.

27 Z toho dôvodu bol aj definovaný manaţérsky nástroj označovaný ako ACTIVITY BASED MANAGEMENT (ABM), ktorý vyuţíva informácie získaných ABC pre dosiahnutie cieľov podniku. Dnes pre označenie tejto metódy pouţívame tieţ pojmy ACTIVITY BASED COST MANAGEMENT alebo ACTIVITY BASED COSTING and MANAGEMENT (ABC/M), ale aj procesné riadenie nákladov. (Stanek, 2003. s. 236)

V odbornej literatúre zaoberajúcej sa problematikou riadenia podľa aktivít moţno nájsť mnoţstvo definícií charakterizujúcich tento pojem. Moţno k ním zaradiť aj tvrdenie, ţe ABM sa prostredníctvom riadenia podľa činnosti zamerania na priebeţné zvyšovanie spokojnosti zákazníka, a teda aj podnikového zisku. Metóda ABC je hlavný zdroj informácií, ktorý pozostáva: (Poniščáková, 2010, s. 107)

 Z analýzy činnosti (Process Management) – tento hierarchický opis činností umoţňuje analyzovať, stimulovať, merať výkonnosť a zlepšovať podnikové procesy. Štandardizovať pracovné postupy a tvoriť jednotné smernice, zniţovať

„komunikačné straty“ a optimalizovať toky materiálu, zdrojov a informácií.

 Z analýzy nákladov ( Activity Based Costing) – filozofiou je alokácia zdrojov najprv na aktivity a potom na produkty. Pomocou ABC analýzy procesov sa zmapujú činnosti a nákladov k nim prislúchajúce. Náklady sa následne presne rozúčtujú na činnosti a potom z činností na produkty a zákazníkov podľa toho, ako sa činnosti na nich podieľajú.

 Z hodnotenia cieľov ( Balances Scorecard) – hodnotenie cieľov najčastejšie obsahuje štyri základné druhy perspektív a to:

1. finančnú ( otázka, ako sa dívať na hodnoty podniku),

2. zákaznícku ( otázka pohľadu na zákazníkov daného podniku),

3. procesnú (otázka ktoré procesy v podniku môţu byť úspešné pre stratégiu, a teda na ktorá sa má podnik zamerať),

4. inovačnú ( otázka ako je podnik schopný vykonávať zmeny a zlepšenia).

1.6.5 Postup kalkulácie metódou ABC

Kalkulácie pomocou metódy ABC slúţia na úhradu nákladov podniku ich realizáciou pre zákazníka. Všetky procesy v podniku vyuţívajú spotrebu nákladov, ktoré treba rozpočítať na jednotlivé výstupy podniku. V zásade existujú dva hlavné typy kalkulácie nákladov na výrobok a to sú: (Eschenbach,2004, s. 469)

28 1. kalkulácia úplných nákladov, ktorá pouţíva napr. priráţkovú metódu

rozpočítavania reţijných nákladov na výrobok,

2. kalkulácia variabilných nákladov ( teda neúplných nákladov).

Vo vzťahu ku kalkulácií môţeme poukázať na jej význam v oblasti strategického riadenia podniku pomocou nasledujúcej retrográdnej kalkulačnej schémy, ktorá je odvodená rozdelením nákladov podľa priamej spotreby vo výrobnom procese a podľa spotreby procesov na ostatné činnosti podniku ako kalkulácia úplných nákladov.

Kalkulačná schéma podniku:

Netto výnosy

- variabilné (výrobné, priame) náklady = Príspevok na úhradu I

- náklady činnosti na sortiment

= Príspevok na úhradu II

( procesne orientovaná kalkulácia sortimentu) - procesné náklady na zákazníkov

= Príspevok na úhradu III

( procesne orientovaná kalkulácia zákazníkov) - zvyškové fixné náklady podniku

= Výsledok hospodárenia podniku

Kalkulačný postup môţeme opísať aj slovne ako následnosť jednotlivých administratívnych úkonov: (Foltínová, 2011, s. 165)

 údaje o nákladoch čerpáme z beţného prevádzkového účtovníctva. Sumu nákladov môţeme zaúčtovať buď na stredisko, alebo na zdroj, alebo činnosť, alebo na priamo na výkon. Moţnosť účtovania na jednotlivé úrovne závisí od identifikácie spotrebiteľa nákladov,

 účtovanie nákladov na stredisko. V prípade, ţe náklady sa nedajú priradiť k zdroju, činnosti alebo výkonu, treba určiť vhodný postup, teda nosič, pomocou ktorého sa tieto náklady preúčtujú na niţšiu úroveň. Zo strediska sa náklady preúčtujú na zdroj, činnosť alebo výkon,

 náklady na zdroj sa pomocou nosiča zdrojov preúčtujú na ďalšie, niţšie úrovne - nákladové fondy a výkony,

 náklady na činnosť (nákladové fondy) sa pomocou nosiča nákladov preúčtujú na výkon.

29

1.6.6 Výhody a nevýhody metódy ABC

Kalkulácia metódou ABC, poskytuje zaujímavé podnety, ktoré v niektorých prípadoch rozširuje jej uplatnenie aj pre taktické a strategické úvahy a rozhodnutia.

Metóda prináša nové informácie ktorá sú: (Poniščiaková, 2010, s. 119)

 riadenie aktivít, činnosti a procesov,

 riadenie po línii výkonov,

 riadenie po línii útvarov.

Dlhodobá, tradične zameraná orientácia manaţérov na riadenie po línii výkonov a po línii zodpovednosti sa prejavila pozornosťou venovanou riadeniu predovšetkým pomocných a obsluţných aktivít (opravy, dopravné výkony, zásobovacia činnosť atď.)

Uvedené aktivity, často nekoordinovane a do istej miery duplicitne zabezpečujú vnútropodnikové útvary na rôznej úrovni podnikovej hierarchie. Nový informačný pohľad na náklady jednotlivých aktivít, realizovaných jednotlivých zákaziek a útvarov, umoţňuje odhaliť nielen uţ uvedené disharmónie a duplicity.

V prípade vyuţitia metódy ABC ako podkladu na rozhodovanie napr. o zmenách v objeme a štruktúre realizovaných výkonov, sa vyţaduje odlíšiť procesy vyvolané mnoţstvom výkonov od procesov, ktorých objem nie je ovplyvnený mnoţstvom výkonov.

Efektívnosť vyuţívania týchto dát je podstatné ovplyvňovaná tým, ako presne sa podarí kvantifikovať proporciu nákladov závislých a nezávislých od objemu hodnotenej aktivity.

Pri podrobnejšej analýze čiastkových aktivít vznikajú určité nevýhody s priraďovaním nákladov, ktoré sú spoločné pre viaceré ďalšie aktivity. Nevýhody so zadávaním metódy ABC sú skôr spojené s praktickými problémami kvantifikácie potrebných informácií.

Vyuţitie metódy ABC, je len na manaţérskom rozhodnutí, či na základe presných a detailných informácií, môţe slúţiť ako nástroj k zvyšovaniu výkonnosti a ziskovosti podniku. (Popesko, 2009, s. 165).

Poniektoré podniky začínajú v prvom rade rozpočtovníctvom, a následne kalkuláciou metód. V nasledujúcej podkapitole si popíšeme rozdiel medzi kalkuláciou, rozpočtovníctvom a rozpočtom.

30

1.6.7 Rozpočty a rozpočtovníctvo podniku

Rozpočet je výsledok rozpočtovania s konkretizáciou ekonomických úloh podniku (výnosov, nákladov, výsledku hospodárenia atď.) alebo vnútropodnikového útvaru na jeho predpokladanú činnosť v určitom období. Rozpočet zahŕňa v kvantitatívnom vyjadrení plánované výnosy, náklady majetok a peňaţné toky za určité časové obdobie.

(Foltínová, 2011, s. 238)

Rozpočty zahŕňajú úlohy, ktoré sú konkretizáciou podnikových cieľov. Pri definovaní pojmu rozpočet je si treba uvedomiť aj jeho úzku väzbu na pojem plán.

Rozpočet teda nemoţno vnímať len ako jednoduchý prevod vecne vymedzených úloh plánom na peňaţné jednotky, pretoţe určité oblasti rozpočtovania sa dajú len veľmi ťaţko vecne vymedziť ako napríklad náklady na vývoj a výskum.

V podnikovej praxi preto často dochádza k jednotnému vnímaniu plán a rozpočet, napríklad v prípade pojmov plán nákladov a rozpočet nákladov.

Pojem rozpočtovníctvo môţeme rozumieť ako informačný subsystém o očakávaných javoch podniku alebo jeho vnútropodnikových štruktúrach za určité obdobie vo väzbe na plánované úlohy.

Rozpočtovníctvo predstavuje:

 systém rozpočtov podniku, pomocou ktorých moţno posudzovať hospodárnosť útvarov podniku, robiť rozbory ich hospodárenia a navrhovať preventívne opatrenia,

 zostavovanie rozpočtov, to znamená zostavovanie konkrétnych krokov rozpočtu.

Rozpočtovníctvo je samostatným ekonomickým nástrojom, ktorý nadväzuje najmä na podnikové plány, operatívne plány výroby a odbytu, predbeţné kalkulácie, technicko- hospodárske normy, normatívy, limity, účtovníctvo a analýzy, pričom ich vhodne kombinuje a transformuje do vnútropodnikových hodnotových vzťahov.

Kvalitné rozpočtovanie sa orientuje najmä na dva procesy a to na určovanie úloh a kontrolu realizácie, ktorá si znázorníme v nasledujúcom obrázku č. 6 Procesy rozpočtovania.

Kým rozpočet nadväzuje na účtovníctvo, finančné plánovanie nadväzuje na účtovné výkazníctvo a na plánovací horizont vytyčuje dlhodobé finančné ciele. (Grznár, 2011, s.

169)

31 Obrázok č. 5 Procesy rozpočtovania

.

Zdroj: Foltínová, 2011, s. 238

Aplikácia rozpočtovníctva v jednotlivých podnikoch musí vychádzať z konkrétneho systému podniku a jeho vnútropodnikových útvarov, pouţitého spôsobu, vnútropodnikového účtovníctva, ako aj z moţností pouţitia výpočtovej techniky pri spracovaní rozpočtov.

Tvorba rozpočtov sa značne komplikuje v situácií, keď podnik obsahuje viacero zákazníckych segmentov, má vysoký počet útvarov a stredísk a podniká v značnej konkurenčnom prostredí.

Rozpočtovací proces sa tieţ neskladá len zo samotnej tvorby rozpočtov. V tradičnom chápaní v sebe zahŕňa štyri fázy: (Popesko, 2009, s. 200)

1. Príprava rozpočtov – obsahuje úkony spojené zo zberom informácií a dát potrebných pre tvorbu rozpočtov,

2. Zostavenie rozpočtov – pozostáva zo samotného vytvorenia jednotlivých základných rozpočtov a súhrnných rozpočtov,

3. Kontrola plnenia rozpočtov a identifikácia odchýlok – spočíva Určovanie úloh

plánovanie činností

Kontrola realizácie hodnotenie plnenia úloh

Ziskovosť – podmienka ďalšieho rozvoja

Likvidita - podmienka solventnosti

Výrazné odchýlky skutočnosti od rozpočtu

Tendencie v celkových hodnotách

32 v priebeţnom porovnávaní skutočných a rozpočtovaných hodnôt ekonomických veličín a identifikáciám ich odchýlok, ako v priebehu období, ktorého sa rozpočet týka, tak aj po jeho skončení,

4. Odstránenie odchýlok – odstraňujú sa negatívne dopady týchto odchýlok, prípadne sa prijímajú opatrenia, ktoré majú slúţiť k eliminácií ich budúceho vzniku.

Vzhľadom na rôzny charakter podnikateľských subjektov a potreby zvládnuť vnútropodnikové riadenie vznikli v praxi rôzne druhy rozpočtov. Rozpočty môţeme triediť podľa viacerých hľadísk. Uvedieme aspoň podstatné a často pouţívané hľadiska, ktorými sú:

1. Podľa dĺžky rozpočtového obdobia:

 dlhodobé rozpočty – pribliţne na 6 aţ 10 rokov,

 strednodobé rozpočty – pribliţne na 2 aţ 5 rokov,

 krátkodobé rozpočty – na 1 rok.

2. Podľa stupňa riadenia:

 podnikové rozpočty – zostavujú sa minimálne na celú ekonomickú finančne merateľnú činnosť podniku, ktorý má priamy a nepriamy vplyv na výsledok hospodárenia.

 vnútropodnikové rozpočty – zostavujú sa obvykle za jednotlivé hospodárske strediská alebo iné vnútropodnikové útvary, v ktorých sa zisťujú a evidujú úlohy a výsledky v účtovníctve a v ktorých sa uplatňuje vnútropodnikové riadenie.

3. Podľa predmetu rozpočtovania, v nadväznosti na stanovený obsah rozpočtovania rozoznávame rozpočty v oblasti:

 výnosov,

 nákupu a zásob,

 nákladov,

 výsledku hospodárenia,

 časového rozlíšenia nákladov a výnosov (cash flow),

 tvorby a pouţitia rozpočtovej rezervy.

Zostavenie najčastejšie sa vyskytujúcich rozpočtov si popíšeme v ďalších častiach (4;

5;). Rozpočtová rezerva je dôleţitým nástrojom riadenia a rozpočtovania, slúţi na utlmenie nepriaznivých vplyvov, pôsobia dočasne na plnenie úloh v určitých útvaroch.

33 Medzi rozpočty členené z hľadiska predmetu rozpočtovania moţno zaradiť aj ďalšie druhy rozpočtov ako rozpočet kapitálu, rozpočet nákladov (výdavkov) na reklamu, ktoré si popíšeme: (Foltínová, 2011, s. 242)

4. Podľa stupňa úplnosti:

 komplexné rozpočty - sú najucelenejším spôsobom rozpočtovania pohybu všetkých hodnôt v podniku, prípadne aj jeho útvarov. Určujú predpokladaný pohyb aktív, pasív, nákladov, výdavkov, trţieb a výnosov.

 čiastkové rozpočty – obsahujú obmedzený rozsah rozpočtovaných ekonomických javov, často napríklad len časti nákladov alebo výnosov,

 kombinovane rozpočty – sú kombináciou výsledkového rozpočtovania a určitej časti rozpočtovania obratu alebo zostatkov aktív a pasív za podnik a za jednotlivé hospodárske strediská,

 jednorazové rozpočty – nezostavujú sa zväčša na zúčtovacie obdobie, ale na komplex finálnej produkcie, finálneho výkonu. Môţu sa zostavovať ako rozpočty na zhotovenie určitého výrobku (výkonu) na základe konkrétnej objednávky.

5. Podľa sledovania priebehu reprodukčného procesu, členíme rozpočty na:

 Základné – rozpočty stredísk hlavnej činnosti, - rozpočty stredísk pomocných činností, - rozpočty stredísk ostatných činností, - rozpočty správnych činností,

- rozpočty zásobovacej činnosti, - rozpočty odbytovej činnosti.

 Súhrne rozpočty podniku – majú zásadný význam, pretoţe umoţňujú preveriť celkovú zabezpečenosť úloh určených finančným plánom podniku.

Uvedený prehľad rozpočtov podľa rôznych hľadísk neznamená, ţe kaţdý podnik pouţije všetky spomenuté rozpočty. Podnik si rozpočty zostavuje podľa vlastných potrieb a vlastného uváţenia, a tvorí si tak vlastný rozpočtový systém.

Zostavovanie rozpočtov reţijných nákladov je veľmi často tvorených na základe skutočne vynaloţených nákladov v minulom období. Rozpočet z predošlého roku sa upraví na základe zistených zmien v cenách vstupu, započítaním investícií, poprípade s prihliadnutím k novým čerpaným externým sluţbám poprípade uzavretím servisným zmluvám.

34 V rozpočte môţu byť tieţ ukryté náklady, ktoré môţu obsahovať celú radu reţijných nákladov, ako sú napríklad náklady na rôzne skôr uzavreté servisné zmluvy, personálne náklady na pomocné sily, atď. (Popesko, 2009, 203)

S existenciou pevných rozpočtov sú často spojené problémy s ich striktným plnením.

Veľmi často sa stáva, ţe rozpočet nie je začiatkom kalendárneho roku ešte presne stanovený, alebo existujú rizika, ktoré môţu ich plnenie v priebehu roka ovplyvniť.

Vedúci pracovníci tak často začiatkom roku šetria, pretoţe nemajú istotu, či výdavky na začiatku roka neohrozí celoročné plnenie plánu.

I keď sú tieto javy typické pre inštitúcie a organizácie neziskového sektora a verejnej správy, podobné charakteristiky tradičného rozpočtovacieho systému môţeme nájsť aj u veľkých podnikoch( organizáciách).

Rozdiel medzi uţ spomínaným rozpočtom a kalkuláciou je, ţe predbeţné kalkulácie poskytujú rozpočtom údaje o priamych nákladoch. Na druhej strane rozpočty poskytujú predbeţným kalkuláciám informácie o reţijných nákladoch.

Rozdiel medzi kalkuláciami a rozpočtami si zhrnieme v nasledujúcom obrázku č.7 Rozdiel medzi kalkuláciou a rozpočtom.

Kalkulácia teda v najširšom zmysle slova znamená akýkoľvek, výpočet, prepočet, počítanie.(Kajanová, 2005, s. 97)

35 Tabuľka č. 5 Rozdiel medzi kalkuláciou a rozpočtom

Rozpočet Kalkulácia

Vypočítava sa na celý podnik za určité obdobie.

Vypočítava náklady na kalkulačnú jednotku pri určitom objeme produkcie.

Je zameraný na náklady, výnosy, cash

flow a pod. Je zameraná na náklady.

Počíta so všetkými plánovanými nákladmi.

Počíta s tými plánovanými nákladami, ktoré podľa platných predpisov moţno do kalkulácie zahrnúť.

Pri nákladoch je prvoradé hľadisko zodpovednosti, t.j. hľadisko

organizačno-miestne.

Pri nákladoch je prvoradé hľadisko účelu ich vynaloţenia.

Týka sa vnútropodnikového útvaru alebo

podniku. Týka sa výkonu.

Je podrobnejší v prípade reţijných nákladov.

Reţijné náklady zahŕňa do globálnych poloţiek.

Zdroj: Foltínová, 2011, s. 240

Z poznatkov o kalkulácií variabilných nákladov moţno vyvodiť významné prednosti ako napríklad efektívne riadenie hospodárnosti, kým rozpočet nadväzuje na účtovníctvo, finančné plánovanie nadväzuje na účtovné výkazníctvo.

1.6.8 Voľba rozpočtov

Organizácia rozpočtovníctva závisí od systému vnútropodnikového riadenia. Voľbu rozpočtu ovplyvňujú predovšetkým tieto faktory: (Foltínová, 2011, s.245)

 Veľkosť podniku - Väčšie podniky musia pripravovať rozmanitejšie a komplexnejšie rozpočty, pretoţe aj ich činnosti sú početnejšie. Preto je nevyhnutné predvídať a kontrolovať rôzne alternatívy. Odchýlky od rozpočtu sa, budú týkať podstatne väčších objemov peňaţných prostriedkov ako rozpočtové odchýlky v malých podnikoch.

36 - Malé podniky obvykle vystačia s rozpočtami, ktoré sú menej detailné. Takéto rozpočty im poskytujú dostatočné informácie na potrebnú úroveň plánovania a kontroly. Aj keď v malých podnikoch odchýlky od rozpočtu nie sú veľké, budú pre podnik vţdy dôleţité.

 Druh a charakter činnosti podniku – prístup k voľbe rozpočtového systému závisí od druhu podniku, t.j. či je podnik výrobný, alebo obchodný podnik, poprípade poskytujúci sluţby. Charakter a rozsah rozpočtov bude závisieť od toho, či ide o strojársky, chemický, poľnohospodársky, stavebný, alebo inak zameraný podnik. Na druhej strane malé obchodné podniky vystačia so základnými rozpočtami, ktoré sa budú týkať oblastí, ako sú predaj, výdavky a cash flow.

 Dĺţka rozpočtového obdobia – mnohé rozpočty sú vhodné a zostavujú sa iba na kratší časový úsek, iné na dlhšie obdobie. Výber dĺţky rozpočtovaného obdobia často ovplyvňujú konkrétne podmienky podnikania, ako aj skúsenosti, schopnosti a vedomosti pracovníkov, ktorý rozpočty zostavujú. Rozpočty je vhodné pripravovať na šesť mesačné obdobie , alebo na obdobie jedného roka.

Najmä v prípade začatia novej výroby treba zvoliť kratšie rozpočtové obdobie napríklad na tri mesiace. Tak potom môţu byť ľahšie opravené chyby, ktoré vznikli pri prvom zostavení rozpočtu. Zostaviť rozpočet na kratšie časové obdobie sa tieţ odporúča v prípade zmien ekonomického prostredia, v časoch, keď rastie inflácia.

1.6.9 Podklady pre tvorbu rozpočtov

Tradičný spôsob tvorby rozpočtov sa vyznačuje časovou náročnosťou. Tvorba rozpočtov je povaţované za notoricky rituál, prebiehajúci spravidla v posledných štyroch mesiacoch v roku. (Popesko, 2009, s. 200)

Ako sme uţ viac krát spomenuli, na zostavenie reálneho rozpočtu treba vyuţívať informácie z analýzy všetkých faktorov, ktoré pôsobia na podnik a na jeho činnosť. Ide o zohľadnenie a analýzu najmä týchto podkladov:

 účtovné, štatistické a iné údaje z minulého obdobia,

 rozbory a hodnotenia výsledkov činnosti organizácie, dosiahnutých v predchádzajúcich obdobiach,

37

 technicko-hospodáske normy, normatívy a limity podniku,

 dosiahnuté a predpokladané ekonomické ukazovatele,

 prieskum trhu,

 marketingový plán.

V období prechodu ekonomík k novej ekonomike sa rozširujú zmeny v informačných technológiách dostupné alternatívy, uľahčujú ich analýzu, vyhodnotenie a porovnanie.

(Lisý, 2007, s. 166)

Ekonomické ukazovatele – rozsah a úroveň podnikovej aktivity určujú i ekonomické a sociálne ukazovatele. Pri tvorbe rozpočtov im preto treba venovať náleţitú pozornosť.

Ide o tieto ukazovatele:

 sleduje podnik, napríklad trendy spotreby zákazníkov a ich vplyv na dopyt po konkrétnych výrobkoch,

 zverejňuje vláda a iné organizácie (banky, štátny úrad, prieskumne agentúry atď.), napríklad migrácia obyvateľstva, miera nezamestnanosti atď.

Zvoliť správne individuálne ukazovatele, ktoré ovplyvnia činnosť podniku, je vo všeobecnosti veľmi zloţité. Tieto ukazovatele sú podkladom pre všeobecné analýzy vývojových tendencií a zvyšujú tak spoľahlivosť podnikovej predpovede.

Účtovné a iné doklady z minulosti – proces tvorby rozpočtov uľahčuje najmä kvalitný účtovný systém, ktorý presne a objektívne poskytuje základné finančné informácie. Účtovné doklady sú tak na jednej stane zdrojom informácií na prípravu rozpočtov, na druhej stane sú východiskom pre rozpočtové odhady. Údaje minulých období sa stavajú primeraným odhadom budúcnosti, samozrejme, najmä v prípade, ak nedošlo k ţiadnym zmenám na trhu, v konkurencií, ekonomike, alebo v podnikovej stratégií. Keďţe však vo väčšine podnikov nastavajú zmeny, minulé výsledky moţno povaţovať za východisko pre prognózu budúcich javov.

Prieskum trhu – poskytuje komplexný obraz o celkovom stave trhu a jeho zameraní.

Bez ohľadu na to, aká metóda prieskumu sa pouţije, pri konštrukcii rozpočtov sú nevyhnutne potrebné niektoré hodnoty prieskumu, ako sú informácie o: (Foltínová, 2011,s. 250)

 veľkosti trhu,

 miera rastu trhu,

 sile konkurentov,

 faktoroch, ovplyvňujúcich preferencie nákupné zvyky zákazníkov,

 zmenách v počte dodávateľov a v mnoţstve činnosti.

38 Marketingový plán – zmeny v marketingovom pláne majú významný vplyv na podnikový rozpočet.

Svojím obsahom je marketingový plán zdrojom informácií o:

 zvýšení rozpočtu výdavkov na reklamu (zvýšenie nákladov),

 zvýšenie odbytového úsilia (zvýšenie trţieb),

 zaradenie nových druhov výrobkov (zmena v nákupe),

 zmenách v cenovej stratégii (zavedenie nových zliav – pokles zisku).

Nevyhnutné je tieţ si uvedomiť účinky jednotlivých zmien. Niektoré zmeny môţu spôsobiť len nepatrné odchýlky v rozpočte, vplyv iných môţe mať mnohonásobný efekt.

Napríklad zaradenie nového stavebného stroja, môţe zvýšiť alebo zníţiť úroveň podniku (zisk alebo strata).

Podstatou financovania rozpočtu podniku spočíva v tom, ţe na jednej strane podniky hradia rozpočtové výdavky z prostriedkov príslušného rozpočtu a na druhej strane rozpočtové príjmy odvádzajú do príslušného rozpočtu. (Kovalčíková, 2010, s. 15)

39

2 CHARAKTERISTIKA

PODNIKU DOPRASTAV, a.s.

Podnik DOPRASTAV, a.s. je stavebnou spoločnosťou s viac ako polstoročnou históriou, ktorá ponúka realizáciu stavieb akéhokoľvek druhu. Prostredníctvom svojich organizačných jednotiek realizuje stavby na celom území Slovenska ako aj v zahraničí.

DOPRASTAV, a.s. je od roku 2001 súčasťou nadnárodnej skupiny DDM Group, ktorá patrí k najväčším stavebným zoskupeniam na území Českej a Slovenskej republiky.

DDM Group je zoskupením majetkovo a personálne prepojených právnických osôb.

Materskou spoločnosťou je DDM Group a.s. Praha. Hlavnými spoločnosťami DDM Group sú Doprastav, a.s., Bratislava a Metrostav a.s., Praha, ktoré riadia svoje dcérske spoločnosti a spravujú svoje majetkové účasti v ostatných spoločnostiach

2.1 Všeobecná charakteristika podniku DOPRASTAV, a.s.

Názov podniku: DOPRASTVAV, a.s.

Sídlo: Drieňová 27

Bratislava 826 56

IČO: 31 333 320 Deň zápisu do OR: 27.12.1993

Právna forma: Akciová spoločnosť Základné imanie: 34 281 996 EUR Akcie: Počet: 1008294 Podoba: zaknihované Forma: akcie na doručiteľa Menovitá hodnota: 34 EUR

40 Pri kaţdej činnosti vznikajú pre výrobný podnik určité výnosy a náklady, ktoré informujú o zisku alebo strate podniku. Rôzne podniky evidujú rôzne výnosové a nákladové účtovné poloţky, závisí to či sa jedná o výrobný podnik akým je DOPRASTAV, a.s., alebo podnik ktorý sa zameriava len na sluţby.

V nasledujúcej kapitole sa budeme bliţšie venovať výnosom a nákladom za sledované obdobie 2008-2012.

3 VÝNOSY A NÁKLADY PODNIKU

DOPRASTAV, A.S. ZA OBDOBIE 2008 – 2012

V nasledujúcej tabuľke č. 6 a grafoch č. 1 a 2 budú zobrazené konkrétne účtovné poloţky výnosov a nákladov podniku DOPRASTAV, a.s. za sledované obdobie 2008.

Tabuľka č. 6 Výnosy podniku DOPRASTAV, a.s. v mil. eur za rok 2008

Z d r o j :

Zdroj: interné materiály podniku DOPRASTAV, a.s. vlastná úprava

Účet/Položka výnosovej triedy 2008 Percentuálna

hodnota 60/ Trţby za vlastné výrobky a tovar 392112905,41€ 64,2680%

61/Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob 6909650,51€ 1,1326%

62/Aktivácia 18866249,12€ 3,0922%

64/Iné výnosy z hospodárskej činnosti 11364860,13€ 1,8628%

65/Zúčtovanie rezerv a opravných poloţiek výnosov

z hospodárskej činnosti 0€ 0%

66/Finanné výnosy 8665100,76€ 1,4202%

67/ Zúčtovanie rezerv a opravných poloţiek finančných výnosov 0€ 0%

68/Mimoriadné výnosy 6499,25€ 0,0010%

699/Výnosy samospráv z odvodu rozpočtových príjmov 172196051,41€ 28,2232%

Spolu 610121316,59€ 100%