Hlavní práce3161_xsidm04.pdf, 629.1 kB Stáhnout

(1)

Vysoká škola ekonomická v Praze Fakulta národohospodá ř ská

Hlavní specializace: Regionalistika a ve ř ejná správa

FINAN Č NÍ KONTROLA VE VE Ř EJNÉ SPRÁV Ě

diplomová práce

Autor: Martin Šidlo

Vedoucí práce: Doc. Ing. Jitka Peková, CSc.

Rok: 2006

(2)

(3)

Prohlašuji na svou č est, že jsem diplomovou práci vypracoval samostatn ě a s použitím uvedené literatury.

Martin Šidlo

V Praze, dne 3. 5. 2006

(4)

Děkuji Ing. Jaroslavu Chloubovi, vedoucímu Útvaru interního auditu krajského úřadu Středočeského kraje za laskavé poskytnutí potřebných materiálů a Doc. Jitce Pekové za odborné vedení při psaní diplomové práce.

(5)

Anotace

Diplomová práce je zaměřena na problematiku finanční kontroly ve veřejné správě. Zvláště je pak zaměřena na problematiku interního auditu. Interní audit je v našem systému veřejné správy stále ještě novinkou, proto je mu věnována větší pozornost. Interní audit přispívá ke zlepšení výkonu veřejné správy. Cílem práce je popsat a zhodnotit systém finanční kontroly ve veřejné správě a interního auditu ve veřejné správě. Pro hodnocení problematiky je použita metoda analýzy právních předpisů a analýza činností při výkonu interního auditu.

Annotation

Graduation theses is concern on financial control in public administration. Especially it is concern on question of internal audit.

Internal audit is relatively new element in public administration in our country, that is why it is pay a greater attention to this question.

Internal audit helps in improving public administration. It is used a method of analysing legislation and analysis internal auditing for evaluating questinons of financial control and internal audit. The objective of graduation theses is descreption and evaluate of the systém of financial control in public administration and internal audit in public administration.

(6)

Úvod... 8

1. Pojem finanční kontroly... 10

1.1. Veřejná správa ... 10

1.2. Kontrola ... 12

1.3. Typy kontrol... 13

1.4. Finanční kontrola ... 15

1.4.1. Pojetí efektivnosti ... 16

1.4.2. Historie finanční kontroly na našem území ... 19

1.4.3. Koncepce PIFC ... 22

1.4.4. Finanční řízení a kontrola ... 23

1.4.5. Interní audit ... 25

1.4.6. Centrální harmonizační jednotka ... 25

2. Zaměření finanční kontroly... 28

2.1. Monitoring veřejných výdajů... 28

2.1.1. Kontrola veřejných výdajů... 28

2.1.2. Výkonnostní audit ... 29

2.1.2.1. Kvantitativní stránka ve výkon. auditu ... 29

2.1.2.2. Kvalitativní stránka ve výkon. auditu ... 30

2.2. Finanční kontrola ve veřejné správě... 33

2.2.1. Veřejnosprávní kontrola... 35

2.2.2. Kontrola podle mezinárodních smluv... 37

2.2.3. Vnitřní kontrolní systém ... 38

3. Interní audit ... 41

3.1. Rozdíl mezi interním a externím auditem... 43

3.2. Standardy pro interní audit... 45

3.2.1. Standardy pro profesionální praxi interního auditu .... 45

3.2.2. Etický kodex ... 47

3.3. Organizace interního auditu... 49

3.4. Plánování interního auditu ... 51

3.5. Rizika ... 52

3.5.1. Analýza rizik ... 53

(7)

3.6. Interní audit podle zákona č. 320/2001 Sb., o finanční

kontrole ... 55

3.6.1. Plánování... 57

3.6.2. Podávání zpráv... 58

4. Zákony vztahující se k finanční kontrole... 61

4.1. Zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě. ………..61

4.1.1. Předmět úpravy ... 61

4.1.2. Vymezení pojmů... 62

4.1.3. Finanční kontrola ... 63

4.1.4. Hlavní cíle finanční kontroly ... 63

4.1.5. Organizační zajištění finanční kontroly ... 64

4.1.6. Kontrolní metody a kontrolní postupy... 65

4.1.7. Působnost kontrolních orgánů při provádění veřejnosprávní kontroly ... 67

4.2. Zákon č. 166/1993 Sb., o Nejvyšším kontrolním úřadu ... 69

4.3. Zákon č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech... 70

4.4. Zákon č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů... 71

4.5. Zákon č. 420/2004 Sb., o přezkoumávání hospodaření územních samosprávných celků a dobrovolných svazků obcí ... 72

5. Interní audit v praxi... 76

5.1. Postavení Útvaru interního auditu ... 76

5.2. Plánování... 77

5.2.1. Analýza rizik ... 79

5.3. Provádění auditu na odborech... 82

Závěr ... 85

Přílohy... 88

Literatura... 112

Seznam tabulek a obrázků... 114

Keywords ... 115

(8)

Úvod

Jako téma své diplomové práce jsem si vybral problematiku finanční kontroly ve veřejné správě. Cílem práce je popsat a zhodnotit systém finanční kontroly, vnitřní kontroly a interního auditu. Otázce interního auditu je věnována větší část práce, neboť pro veřejnou správu u nás je interní audit relativně novým prvkem, a proto se domnívám, že si zasluhuje větší pozornost. Pro hodnocení výše zmíněných systémů budu používat metodu analýzy právních předpisů a analýzu metod práce útvaru interního auditu.

Důležitý zlom v pojímání finanční kontroly nastal přijetím zákona č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě. Před přijetím zákona se kontrola nakládání s veřejnými prostředky zabývala převážně souladu hospodaření s právními předpisy. Méně se již zajímala o to, zda se s veřejnými prostředky nakládá hospodárně, efektivně a účelně. Toto hledisko je však neméně významné.

Vzhledem k tomu, že se přes veřejné rozpočty nenávratně přerozděluje významná část HDP, je důležité, aby se zamezilo zbytečnému plýtvání těmito prostředky. Zákon o finanční kontrole zavádí do systému finanční kontroly nové prvky, jako je řídící kontrola a interní audit a také klade větší důraz na efektivitu, hospodárnost a účelnost při vynakládání veřejných prostředků. Práce je rozdělena do pěti kapitol.

První kapitola je zaměřena na význam finanční kontroly. Je zde popsáno, jak je finanční kontrola začleněna do systému kontroly veřejné správy. Dále se první kapitola věnuje mezinárodní koncepci PIFC (Public Internal Financial Control), ze které vychází zákon o finanční kontrole ve veřejné správě.

Druhá kapitola hodnotí zaměření finanční kontroly. Je hodnocen systém veřejnosprávní kontroly a vnitřní kontrolní systém.

Třetí kapitola je věnována internímu auditu. V této kapitole je interní audit hodnocen z pohledu teorie a zákona o finanční kontrole.

Čtvrtá kapitola je zaměřena na právní předpisy, které řeší problematiku finanční kontroly vedle zákona č. 320/2001 Sb. Jak

(9)

funguje interní audit v praxi je předmětem páté kapitoly. Je zde použit příklad krajského úřadu Středočeského kraje. Zvolil jsem jej proto, jelikož se účastnil projektu Phare 2003 „Posílení vnitřní finanční kontroly ve veřejné správě na regionální úrovni“. Projekt byl realizován Ministerstvem financí ČR a Ministerstvem financí a lidských zdrojů Severního Irska. Výstupem projektu byl Manuál pro interní audit krajského úřadu a Odborný průvodce a učební texty pro vysoké školy. Manuál pro interní audit se představuje vhodný návod pro výkon moderního interního auditu, který je v souladu s mezinárodními standardy.

(10)

1. Pojem finan č ní kontroly 1.1. Ve ř ejná správa

Na úvod je nutné vymezit systém veřejné správy. Základem pro vymezení pojmu veřejná správa je obecný pojem správa. Správa bývá chápána jako „soubor činností, majících záměrný charakter, které jsou uskutečňovány v relativně trvale organizovaných celcích, v objektivně vymezeném rámci a jež jsou zaměřeny k dosažení určitého cíle a současně jde i o zajištění těch procesů, jimiž se správa uskutečňuje¹.“

Podle zájmu v němž je správa vykonávána rozlišujeme správu veřejnou a soukromou. „Veřejná správa je vykonávána ve veřejném zájmu, jsou jí uskutečňovány a vykonávány veřejné záležitosti těmi, kteří tuto činnost uskutečňují jakožto právem stanovenou povinnost a to pouze v mezích stanovených zákony, přičemž její akty se mohou týkat i subjektů, které jí nejsou instančně, služebně nebo jinak podřízeny².“

Na rozdíl od veřejné správy je soukromá správa „vykonávána v zájmu soukromém, týká se soukromých záležitostí a nemá charakter veřejnoprávních povinností. Zavazovat může jen osoby, které jsou v zaměstnaneckém, členském či jiném specifickém vztahu. Pro soukromou správu a její výkon platí, že může vše, co jí zákon nezakazuje³.“ Veřejná správa se skládá ze dvou částí, ze státní správy a ze samosprávy⁴.

1 Kol. autorů (2004) Úvod do regionálních věd a veřejné správy, Plzeň, Aleš Čeněk, s. r. o., str. 321

2 tamtéž, str. 322

4 k otázce organizace státní správy a samosprávy blíže viz. Svoboda, Karel (1996) Základy správního práva (skripta), Praha, VŠE

(11)

Státní správu, jak už název napovídá, vykonává stát. Vykonává ji prostřednictvím správních úřadů a jiných orgánů. Správní úřady se rozlišují na :

• ústřední správní úřady. Tuto skupinu tvoří ministerstva a jiné ústřední správní úřady, jež jsou vyjmenovány v zákoně č. 2/1969 Sb., o zřízení ministerstev a jiných ústředních orgánů státní správy ČR.

Ministerstva a jiné ústřední správní úřady mají dílčí věcnou působnost a celostátní územní působnost.

• správní úřady s celostátní působností. Tyto úřady na rozdíl od ústředních správních úřadů nemohou vydávat právní předpisy. Jsou podřízeny ministerstvům. Mají zákonem svěřenou věcnou působnost a celostátní územní působnost. Jako příklad lze uvést Státní veterinární správu.

• územní správní úřady s dílčí působností. Běžně se nazývají dekoncentrovanými orgány. Mají dílčí územní působnost a speciální věcnou působnost. Zřizují se proto, aby se výkon státní správy přiblížil občanům. Jako příklad lze uvést úřady práce.

Státní správu vykonávají i nezávislé orgány, které mají také celostátní působnost, mohou vydávat právní předpisy, ale stojí mimo skupinu ústředních správních úřadů. Jsou to Úřad pro ochranu osobních údajů a Rada pro rozhlasové a televizní vysílání. Dalším nezávislým orgánem, který také vykonává státní správu je Česká národní banka.

Samospráva je druhou částí veřejné správy. Je výsledkem procesu decentralizace výkonu veřejné správy na nestátní subjekty.

Samospráva spočívá v tom, že „nestátní veřejnoprávní korporace⁵,

5 Veřejnoprávní korporace má několik znaků: 1. je to sdružení osob za dosažení určitého cíle, 2. sdružené osoby spolupůsobí při plnění svých úkolů, 3.

veřejnoprávní korporace je právnickou osobou, 4. veřejnoprávní korporace musí mít určitou mocenskou pravomoc, 5. musí mít jistou nezávislost na státu. Veřejnosprávní korporace dělíme na: a) územní – sdružují osoby, které mají trvalý pobyt v jejím

(12)

jimž stát přenechal určitý okruh záležitostí, spravují tyto záležitosti samostatně na samosprávném základě v rámci, který určují zákony a jiné právní předpisy⁶.“

Samospráva má podobu územní a zájmové samosprávy.

Územní samospráva znamená zastupování zájmů osob, které žijí na určitém vymezeném území (např. obec, kraj). Zájmová samospráva zastupuje zájmy osob spojených společnými zájmy (např. profesní komory, vysoké školy).

Jelikož veřejná správa vykonává svou činnost na základě zákonů a v jejich rámci, je nutné kontrolovat, zda tuto skutečnost dodržuje. Další důvod pro kontrolu veřejné správy je ten, že hospodaří s veřejnými prostředky. Kontrola hospodaření má napomoci k tomu, aby veřejná správa používala tyto veřejné prostředky efektivně, hospodárně a účelně⁷a rovněž v souladu s právními předpisy

1.2. Kontrola

Na úvod kapitoly bych nejprve vymezil pojem kontrola obecně. Podle definice z knihy Úvod do regionálních věd a veřejné správy je kontrola „ činnost, spočívající ve zjišťování skutečného stavu a v jeho hodnocení na základě porovnání se zamýšleným stavem⁸.“ Podle publikace Kapitoly ze správní vědy v sobě kontrola obsahuje

„pozorování, poznávání a zejména porovnání stavu skutečného se

územním obvodu, b) zájmové, profesionální, profesní – sdružují osoby určité profese nebo zájmu.

7 vysvětlení pojmů je v druhé kapitole

8Kol. autorů (2004) Úvod do regionálních věd a veřejné správy, Plzeň, Aleš Čeněk, s. r. o., str. 367

(13)

stavem zamýšleným⁹.“ Zamýšlený stav bývá nejčastěji vymezen v právních a v interních předpisech. Kontrolní funkce může být součástí řídícího procesu, nebo od něj může být oddělena. Součástí kontrolního procesu často bývá rovněž realizace nápravných opatření a sankcí přijímaných kontrolujícími subjekty v případě, že se skutečný stav odlišuje od zamýšleného stavu.

1.3. Typy kontrol

Finanční kontrola je jedním z mnoha typů kontrol, které probíhají uvnitř systému veřejné správy. Tento typ kontroly se nazývá kontrola ve veřejné správě. Tuto kontrolu provádějí subjekty vykonávající veřejnou správu vůči podřízeným subjektům, tento typ kontroly se nazývá služební dohled, i vůči nepodřízeným subjektům, tuto kontrolu nazýváme služební dozor. Pokud je veřejná správa kontrolována subjektem, jenž stojí mimo veřejnou správu hovoříme o kontrole veřejné správy. Jedním ze subjektů kontrolujících veřejnou zprávu je Poslanecká sněmovna. Tato kontrola se nazývá parlamentní.

Poslanecká sněmovna jejím prostřednictvím kontroluje činnost vlády, která je jí odpovědná. Poslanecká sněmovna zjišťuje, „zda výkonná moc a veřejná správa působí v souladu s politikou státu, vyjadřovanou v zákonech a jiných aktech Parlamentu, na jejím základě mohou být případně vyvozeny politické a právní důsledky¹⁰.“ Parlamentní kontrola se nevztahuje jen na činnosti vlády jako celku. Zabývá se i činností členů vlády, ministerstev nebo i jim podřízených správních úřadů. Závěry vyvozené Poslaneckou sněmovnou na základě kontroly

9 Mates, Pavel, Matula, Miloš (1997) Kapitoly ze správní vědy (skripta), Praha, VŠE, str. 43

(14)

jsou buď právně závazné (např. pokud je vládě vyslovena nedůvěra, je povinna podat demisi), nebo nejsou právně závazné, ale působí svou politickou vahou (např. usnesení výborů).

Dalším ze subjektů, který vykonává kontrolu veřejné správy je Nejvyšší kontrolní úřad. Základy právního postavení Nejvyššího kontrolního úřadu jsou upraveny v čl. 97 Ústavy ČR. NKÚ je nezávislý orgán, který jak je z Ústavy patrné, není součástí ani moci výkonné ani moci zákonodárné. Jeho postavení, působnost a další podrobnosti upravuje zákon č. 166/1993 Sb. o Nejvyšším kontrolním úřadu. Podle tohoto zákona NKÚ kontroluje:

• hospodaření se státním majetkem a finančními prostředky vybíranými na základě zákona ve prospěch právnických osob s výjimkou prostředků vybíraných obcemi nebo kraji v jejich samostatné působnosti,

• státní závěrečný účet ČR,

• plnění státního rozpočtu ČR,

• hospodaření s prostředky, poskytnutými České republice ze zahraničí, a s prostředky, za něž stát převzal záruky,

• vydávání a umořování stáních cenných papírů,

• zadávání veřejných zakázek.

Hospodaření státu je nutné kontrolovat z důvodu velkého přerozdělování HDP přes státní rozpočet. Toto přerozdělování je nenávratné. Je proto potřebné zajistit, aby se s těmito prostředky nakládalo co nejhospodárněji.

Pokud nestanoví zvláštní zákon jinak podléhají kontrole NKÚ:

• organizační složky státu,

• právnické a fyzické osoby.

Dále pak podléhá kontrole NKÚ:

• hospodaření České národní banky v oblasti výdajů na pořízení majetku a výdajů na provoz České národní banky,

• hospodaření s majetkem se kterým hospodaří Česká konsolidační agentura

(15)

• hospodaření Exportní garanční a pojišťovací společnosti, akciové společnosti, Praha, s prostředky poskytovanými ze státního rozpočtu k provozování pojištění vývozních úvěrových rizik,

• hospodaření České exportní banky, akciové společnosti, Praha, s prostředky poskytovanými ze státního rozpočtu k provozování podpořeného financování podle zvláštního zákona.

Jako příklad kontroly ve veřejné správě je kontrola prováděná podle č. 552/1991 Sb. o státní kontrole. Tuto kontrolu vykonávají ministerstva a jiné státní úřady v rozsahu stanoveném zvláštními zákony, místní orgány státní správy a územní samosprávy a ostatní orgány státní správy do jejichž působnosti náleží specializovaná kontrola podle zvláštních předpisů (např. Úřad pro ochranu hospodářské soutěže). Státní kontrolou se podle tohoto zákona rozumí kontrolní činnost výše uvedených orgánů zaměřená na hospodaření s finančními a hmotnými prostředky České republiky a plnění povinností vyplývajících z obecně závazných právních předpisů nebo uložených na základě těchto předpisů. Za státní kontrolu se nepovažuje kontrola vykonávaná ve vztahu nadřízenosti a podřízenosti.

1.4. Finan č ní kontrola

Ve veřejném sektoru je velkým problémem dosažení efektivnosti při vynakládání zdrojů. Zdroje na financování veřejného sektoru pocházejí především z daní. Tendence k neefektivnosti veřejného sektoru je hlavním projevem jeho selhání, a tedy i selhání veřejné vlády, v ekonomickém slova smyslu a veřejné správy, jež řídí a organizuje činnosti ve veřejném sektoru. Pojetí efektivnosti má vliv na účinnost finanční kontroly.

(16)

1.4.1. Pojetí efektivnosti

„Efektivnost se chápe jako stav, kdy z dostupných společenských zdrojů se podaří získat maximální množství statků a maximální užitek¹¹.“ Na efektivnost můžeme nahlížet ze dvou pohledů, jedním pohledem je užší pojetí efektivnosti a druhým pojetím je širší pojetí efektivnosti. Užší pojetí efektivnosti vychází z pojetí tzv.

paretovské efektivnosti, „v tomto pojetí dané ekonomické uspořádání, ekonomické rozhodnutí apod. (např. ve veřejném sektoru) je efektivní tehdy, nemůže-li nastat změna, při níž by některý subjekt (občan apod.) získal, aniž by jiné subjekty něco ztratily¹².“ Pro veřejný sektor z toho vyplývá, že optimální rozhodnutí je takové, kdy už není možné zvýšit užitek určitého jedince, aniž by se přitom nesnížil užitek ostatních subjektů. Pokud je taková změna možná, znamená to, že dosavadní systém, uspořádání bylo paretovské neefektivní.

„Paretovské chápání efektivnosti vychází z požadavků:

• hospodárnosti při alokaci finančních prostředků na veřejné statky produkované ve veřejném sektoru (resp. v posledních desetiletích zabezpečovaných i prostřednictvím zakázky u soukromého sektoru)

• individuálního užitku (tzn. každý jedinec má jiný pocit užitku, uspokojení)

• kolektivní užitek je individualistický, jde o souhrn individuálních užitků občanů žijících v daném společenství – v obci, ve státě apod. Pro hodnocení užitku z veřejných statků zabezpečovaných pro občany obcí, regionem či státem je toto pojetí velmi důležité a ovlivňuje veřejné rozhodování¹³.“

11 Peková, Jitka (2002) Veřejné finance, úvod do problematiky, Praha, ASPI, str. 46

(17)

Pokud se zabýváme efektivností veřejného sektoru v širším pojetí, pak je efektivnost výsledkem vztahu mezi velikostí vstupů do veřejného sektoru a velikostí výstupu z veřejného sektoru. Problém veřejného sektoru je ten, že vstupy do veřejného sektoru se měří v penězích, kdežto výstupy veřejného sektoru (veřejné statky) v peněžních jednotkách měřitelné nejsou. Ve veřejném sektoru se často projevují tendence k růstu množství vstupů za neměnného a někdy i snižujícího se množství výstupů. Pro podporu rozhodovací činnosti ve veřejném sektoru mohou sloužit při rozhodování o uskutečnění výdajového projektu, programu tzv. inputově-outputové metody¹⁴, mezi které se řadí analýza minimalizace nákladů (CMA), cost-benefit analýza (CBA), analýza efektivnosti nákladů (CEA) a analýza užitečnosti nákladů (CUA). Společné pro všechny tyto metody je skutečnost, že měří náklady a to v peněžních jednotkách. Rozdílná je situace u měření výstupů. U metody CMA se výstupy neměří, v případě metody CBA se výstupy měří v peněžních jednotkách, u metody CEA se výstup měří v naturálních jednotkách a u metody CUA se hodnotí užitečnost. Nyní blíže k jednotlivých metodám.

Metoda CMA je ze všech čtyř metod nejjednodušší. „Při aplikaci CMA předpokládáme, že výstupy jsou kvalitativně i kvantitativně relativně shodné¹⁵.“ Důležitou otázkou je, zda náklady můžeme kalkulovat přímo. Pokud ano, tak každou činnost nákladově ohodnotíme a celkové náklady získáme sumací. Jestliže náklady nejdou kalkulovat přímo, získáme výši nákladů pomocí odhadů. Jedná se např. o expertní odhady, technicko-finanční standardy. Pokud jsou výstupy ze všech variant stejné, pak volíme variantu s nejnižšími náklady.

14 k této problematice blíže viz. Ochrana, František (2002) Manažerské metody ve veřejném sektoru, Praha, Ekopress, s. r. o.

15 Ochrana, František (2002) Manažerské metody ve veřejném sektoru, Praha, Ekopress, s. r. o., str. 59

(18)

„Účelem cost-benefit analysis je porovnat přínosy navrhovaných alternativ a doporučit k realizaci nejvhodnější alternativu. Při CBA kalkulujeme v peněžních jednotkách celkové náklady a celkové výstupy¹⁶.“ Při použití metody CBA můžeme při rozhodování o ekonomicky nejpřínosnější alternativě postupovat podle dvou základních postupů.

Při použití prvního postupu vypočítáváme tzv. čistou současnou hodnotu. Čistá současná hodnota je rozdíl mezi současnou hodnotou přínosů (B) a současnou hodnotou nákladů (C). Jestliže je čistá současná hodnota větší než 0, pak je navrhovaný projekt, program přínosný. Při rozhodování o více alternativách vybíráme program s nejvyšší současnou čistou hodnotou.

Při použití druhého postupu zjišťujeme poměr mezi čistým současným přínosem a čistými současnými náklady. Pokud platí, že B/C je větší než 1, je projekt, program přínosný. Pokud rozhodujeme o více alternativách, pak stejně jako u prvního postupu vybíráme alternativu s nejvyšší hodnotou.

Každým s postupům můžeme dojít k rozdílným závěrům. Je proto na pracovnících veřejného sektoru zda dají přednost variantě s nejvyšším čistým přínosem nebo variantě s vyšší efektivností vložené peněžní jednotky.

Metoda CEA bývá užívána při porovnávání podobných projektů. Při jejím použití se nejprve se definuje programový cíl.

Základní otázkou je, jak nejlevněji tohoto cíle dosáhnout. Při uplatnění této metody předpokládáme, že existuje pouze jediný cíl. Cíl musí být natolik kvalitně definovaný, že na základě jeho kvantifikace je možné sledovat účinnost porovnávaných programů. Výstupy se kvantifikují nepeněžně. Zároveň musí splněna podmínka, že výstupy jednotlivých programů jsou homogenní. Na závěr stanovujeme náklady na jednotku

(19)

výstupu. Doporučí se ta varianta, která nejlépe splňuje kritérium minimalizace nákladů ve vztahu k definovanému cíli.

Metoda CUA je založena na „porovnání přírůstků vstupů (inkrementálních nákladů na daný program, resp. akci) a porovnávání inkrementálních výstupů, které se ale neměří v peněžních jednotkách, nýbrž v jiné formě vyjádření užitku z daného programu¹⁷.“ Užitek se může vyjadřovat v různých bodovacích stupnicích, v nichž uživatel vyjadřuje pocit uspokojení z porovnávaných programů.

Moderní finanční kontrola by měla napomáhat k zajištění větší efektivity veřejného sektoru. Hledisko souladu výdajů se zákony je samozřejmě rovněž důležité, ale otázka efektivnosti by neměla být opomíjena. Problém hodnocení efektivnosti je dán povahou statků, které veřejný sektor vytváří. V porovnání s hodnocením efektivnosti je kontrola souladu výdajů jednodušší a to i přes v mnoha případech komplikovanou legislativu. Rovněž řešení otázky efektivnosti veřejného sektoru nemá tak dlouhou tradici, jako je tomu u kontroly souladu výdajů se zákony.

1.4.2. Historie finanční kontroly na našem území

Tradice finanční kontroly na našem území sahá do dob Rakouska Uherska, přesněji do roku 1761, kdy byla založena Dvorská účetní kontrola. Tato instituce měla působnost pro celou monarchii.

V roce 1840 byl založen Nejvyšší účetní kontrolní úřad, v roce 1866 vznikl Nejvyšší účetní dvůr. Působnost pro naše země měl až do roku 1919, kdy na něj navázal úřad samostatné Československé republiky s názvem Nejvyšší účetní kontrolní úřad.

„Po roce 1919 byla kontrola v našich zemích zaměřena na kontrolu pokladní správy, kontrolu správní a kontrolu státní. Kontrola

(20)

pokladní správy sledovala práci výkonných orgánů a soulad jejich postupu s platnými předpisy; kontrola správní - s působností pro veškeré úřady - sledovala, zda se příjmy a vydání realizují podle zákonů, předpisů a nařízení a v mezích rozpočtu. Třetím typem byla kontrola státní, která se zabývala stanovením hospodářského plánu pro určité hospodářské nebo účetní období a zjišťovala, zda se státní správa tímto autoritativně předepsaným plánem řídí¹⁸.“ Státní kontrola byla ústavním právem Parlamentu, jenž ji vykonával stanovením rozpočtu a projednáním účetní uzávěrky. Kontrola se týkala odpovědnosti ministerstev.

Nejvyšší kontrolní účetní úřad byl „podřízený Parlamentu, prováděl zejména následnou kontrolu hospodaření, byl monokratický, ze zákona samostatný, rovnocenný ministerstvům a zároveň na nich nezávislý; byl mu určen dozor nad státním hospodářstvím a státním dluhem. V čele stál předseda, který byl jmenován prezidentem republiky¹⁹.“ Tento úřad fungoval do roku 1951, kdy bylo zřízeno ministerstvo státní kontroly jako jeden z nástrojů centralizovaného direktivního způsobu řízení. Z profesionalizované instituce se touto změnou stal ústřední správní úřad v čele s ministrem. „Po roce 1960 bylo ministerstvo nahrazeno Ústřední komisí státní kontroly a statistiky, která vedle výkonu kontroly shromažďovala i veškeré hlavní statistické údaje. Kontrolní činnost se zaměřovala převážně na kontrolu plnění státního plánu ve výrobních organizacích²⁰.“ V této době se kontrola velice málo věnovala centrálním institucím, prakticky neexistovala kontrola jejich hospodaření. Na krátké období roku 1968 se nejvyšší kontrolní instituce opět vrátila do pozice podřízenosti vůči Parlamentu. Avšak již v roce 1971 byla zřízena soustava orgánů tzv.

lidové kontroly, které tvořily přímý nástroj řízení státu a společnosti komunistickou stranou.

18 http.://www.nku.cz/pages/cs/urad/historie.htm, staženo dne 1. 3. 2006

19 tamtéž

20 tamtéž

(21)

Po roce 1989 bylo „v první etapě (v roce 1990) zřízeno Federální ministerstvo kontroly a současně vznikla republiková ministerstva pro Českou a Slovenskou republiku. Tato ministerstva byla ústředními orgány státní správy v čele s ministry. Ve druhé etapě (od roku 1991) pokračovaly výrazné změny v činnosti státní kontroly.

Působnost byla vymezena na státní správu a jí podřízené orgány včetně právnických osob a včetně všech dalších osob, jimž byly poskytnuty prostředky ze státního rozpočtu. Ve třetí etapě změn v koncepci kontrolní činnosti bylo připravováno obnovení Nejvyššího kontrolního úřadu. Po přechodnou dobu byla v činnosti federální i republiková ministerstva kontroly a Nejvyšší kontrolní úřad České republiky²¹.“ Po vzniku samostatné České republiky byl v roce 1993 zřízen nynější Nejvyšší kontrolní úřad. Jeho postavení je vyjádřeno v Ústavě ČR a v zákoně o NKÚ.

Základy současného systému finanční kontroly jsou obsaženy v zákoně č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě, s účinností od 1. ledna 2002. Přijetí zákona bylo jedním z důležitých kroků v rámci procesů souvisejících s přípravou vstupu ČR do EU.

Finanční kontrola, která je vykonávána podle tohoto zákona je součástí systému finančního řízení. Finanční kontrolu tvoří:

a) veřejnosprávní kontrola, je vykonávána ministerstvem financí, správci kapitol státního rozpočtu, samosprávnými celky

b) systém kontroly vykonávané podle mezinárodních smluv c) vnitřní kontrolní systém

- ve forměřídící kontroly - ve formě interního auditu

Jednotlivé formy finanční kontroly budou podrobněji popsány v následujících kapitolách

.

21 http.://www.nku.cz/pages/cs/urad/historie.htm, staženo dne 1. 3. 2006

(22)

1.4.3. Koncepce PIFC²²

Zákon o finanční kontrole vychází ze systému PIFC (Public Internal Financial Control). Podle publikace Posílení vnitřních finančních kontrolních mechanismů na regionální úrovni je systém PIFC definován jako „celkový konsolidovaný systém vytvořený ministerstvy, územními samosprávnými celky a dalšími orgány veřejné správy pro řízení, výkaznictví, kontrolu a audit využití prostředků státního rozpočtu a prostředků EU²³.“

Systém je definován na základě mezinárodně uznávaných standardů, doporučení Evropské komise a dle nejlepší praxe vypracované členskými státy EU. „Jde o rozsáhlý systém, který interně realizuje vláda nebo jí pověřené organizace, a který má za cíl zajistit, aby finanční řízení, kontrola veřejných financí a jejich využití orgány veřejné správy včetně zahraničních prostředků byly v souladu s příslušnou legislativou, rozpočtovými pravidly, zásadami řádného finančního řízení, transparentností, výkonností, efektivitou a úsporností²⁴.“

PIFC je obvykle založena na třech hlavních pilířích, kterými jsou:

• „Finanční řízení a kontrola jako soubor prostředků a nástrojů vytvořených vedením orgánu, instituce pro výkon manažerské odpovědnosti na všech rozhodovacích úrovních, pokud jde o využití veřejných prostředků.

22 k této problematice blíže viz. Program EU PHARE v České republice (2005) Posílení vnitřních finančních kontrolních mechanismů na regionální úrovni (učební text pro univerzity), Praha, MJF Praha

23 Program EU PHARE v České republice (2005) Posílení vnitřních finančních kontrolních mechanismů na regionální úrovni (učební text pro univerzity), Praha, MJF Praha, str. 7

24 tamtéž, str. 7

(23)

• Nezávislá funkce interního auditu vytvořená vrcholovým managementem za účelem ujištění, že finanční řízení a kontrola řádně fungují a že je zajištěna maximální možná efektivnost stávajících procesů. Rovněž poskytuje veškerá potřebná doporučení k zlepšení.

• Centrální harmonizační jednotka, útvar, který koordinuje, harmonizuje a zajišťuje koherenci na vládní rovině prvních dvou výše uvedených pilířů²⁵.“

1.4.4. Finanční řízení a kontrola

Nyní blíže k prvnímu pilíři koncepce PIFC, finančnímu řízení a kontrole. Systém finančního řízení a kontroly zahrnuje:

a) funkce předběžné kontroly

Předběžná finanční kontrola představuje soubor kontrolních aktivit potřebných pro finanční rozhodnutí týkající se využití rozpočtových prostředků, závazků, postupu zadávání zakázek, smluv a souvisejících úhrad a náhrad neoprávněně vydaných částek.

b) průběžné kontroly

Průběžné kontroly spočívají v neustálém sledování veškerých transakcí spolu s hodnocením možných rizik na základě těch, která byla zjištěna v rámci hodnocení rizik.

c) následnou finanční kontrolu

Ta sleduje, zda byly rozpočtové prostředky skutečně využity zákonně, včas, hospodárně, efektivně a účelně dle původního záměru.

d) funkci účetnictví a finančního výkaznictví

25 Program EU PHARE v České republice (2005) Posílení vnitřních finančních kontrolních mechanismů na regionální úrovni (učební text pro univerzity), Praha, MJF Praha, str. 7

(24)

Tato funkce je zaměřena na poskytování spolehlivých finančních informací osobám odpovědným za rozhodnutí a různým účastněným stranám týkajících se rozsahu jejich působnosti.

e) postupy pro přípravu, zpracování a ukládání finančních a dalších dokumentů

Tyto postupy jsou zárukou transparentnosti a efektivnosti výše popsaných procesů a systémů.

Pro efektivní fungování systému finančního řízení a kontroly je nezbytné, aby v organizaci byly odděleny výkonné pravomoci a povinnosti od kontrolních, analytických a hodnotících funkcí. Úkoly předběžné a následné kontroly nemůže provádět stejná osoba. Tyto funkce by měly být odděleny.

Hlavními cíli finančního řízení a kontroly je zajistit:

• úspěšné plnění úkolů ministerstev, krajů a ostatních orgánů veřejné správy,

• spolehlivost a integritu informací, zejména finančních informací,

• soulad s politikami, plány, postupy, zákony a předpisy,

• zabezpečení aktiv,

• hospodárné, efektivní a účinné využití zdrojů.

Do odpovědnosti vedoucího organizace veřejné správy a vedoucích pracovníků ministerstev nebo územních samosprávných celků nebo jiných orgánů veřejné správy spadá vytvoření a implementace systémů finančního řízení a kontroly včetně vypracování souboru pravidel zaměřených na zajištění efektivního, účelného a hospodárného využití dostupných prostředků. Vedoucí orgánu veřejné správy rovněž zodpovídá za fungování, efektivnost a rozvoj systému finančního řízení a kontroly.

Dalším z pilířů koncepce je interní audit. Útvar interního auditu musí být funkčně nezávislý. „Interní audit pomáhá organizaci dosahovat jejích cílů tím, že přináší systematický přístup k hodnocení

(25)

a zlepšování efektivnosti řízení rizik, kontrolních procesů a celkové správy i řízení organizace²⁶.“

1.4.5. Interní audit

Interní audit odpovídá za ujištění a poskytuje poradenství managementu s cílem vytvářet řídicí a kontrolní systémy v souladu s pravidly, standardy a zásadami zdravého finančního řízení, jako například testy shody a testy věcné správnosti prováděné prakticky ve všech typech auditů a v jakémkoliv typu následné kontroly, které jsou považovány za potřebné pro zajištění souladu řízení s finančními pravidly a předpisy organizace. Proces interního auditu by měl zajišťovat odpovídající mechanismus zpětné vazby a doporučení pro finanční pravidla a předpisy.

Interní audit je organizován takovým způsobem, že nepředstavuje součást žádného administrativního a výkonného procesu a za svou práci odpovídá přímo vrcholovému vedoucímu orgánu veřejné správy a působí zde v roli asistenční, poradenské a konzultační.

1.4.6. Centrální harmonizační jednotka

Posledním pilířem koncepce je centrální harmonizační jednotka. Centrální harmonizační jednotka vytváří koncepci systému finančního řízení a kontroly ve veřejné správě včetně harmonizace legislativy v návaznosti na legislativu EU. Metodicky řídí a koordinuje výkon řízení a finanční kontroly ve veřejné správě, vypracovává

26 Program EU PHARE v České republice (2005) Posílení vnitřních finančních kontrolních mechanismů na regionální úrovni (učební text pro univerzity), Praha, MJF Praha, str. 10

(26)

příslušné metodické dokumenty a zajišťuje odbornou přípravu zaměstnanců v oblasti finanční kontroly. Vypracovává věcné náplně průběžného systému vzdělávání v oblasti finanční kontroly.

V závislosti na velikosti země a fázi rozvoje PIFC je možné zřídit jednu či dvě centrální harmonizační jednotky. V případě dvou centrálních harmonizačních jednotek je jedna jednotka určena pro účely interního auditu a druhá pro účely finančního řízení a kontroly.

Pokud je zřízena jediná centrální harmonizační jednotka, fungují ze dva oddělené úseky, jeden pro oblast interního auditu a druhý pro oblast finančního řízení a kontroly. Oba tyto úseky jsou začleněny do téže organizační struktury. Zřízení dvou centrálních harmonizačních jednotek má výhodu v tom, že povinnosti jsou naprosto odděleny, je však náročnější na lidské zdroje a může vést k nedostatečné spolupráci mezi finančním řízením a kontrolou a interním auditem. Zřízení jediné centrální harmonizační jednotky má výhody a nevýhody opačné, vyžaduje však, aby oddělení povinností byl správněřízeno.

V České republice bylo přistoupeno k vytvoření jediné centrální harmonizační jednotky, která má podobu samostatného odboru na ministerstvu financí. Odbor je ministrovi financí přímo podřízen. Odbor se zabývá následujícími činnostmi: „vytváří koncepci systému veřejnosprávní kontroly, interního auditu a řídící kontroly ve veřejné správě, včetně harmonizace legislativy v návaznosti na legislativu ES, a vystupuje v této oblasti jako koordinátor vztahů vůči orgánům EU. Vypracovává návrhy zákonů a prováděcích předpisů v oblasti finanční kontroly. Metodicky řídí a koordinuje výkon veřejnosprávní kontroly a interního auditu ve veřejné správě. Vypracovává příslušné metodické dokumenty a zajišťuje odbornou přípravu zaměstnanců v oblasti finanční kontroly. Zabezpečuje veškeré svodné, zpravodajské a analytické činnosti spojené s gescí ministerstva za jednotný výkon finanční kontroly ve veřejné správě. Vykonává finanční kontrolu veřejných prostředků v souladu s platnými ustanoveními právních předpisůČR a ES. Plní úkoly v rámci pověření

(27)

k vystavování prohlášení při ukončení pomoci nebo projektu pro finanční prostředky EU. Plní roli Národního kontrolního orgánu pro PHARE, pro Transition Facility pro Finanční mechanismus EHP a Norský finanční mechanismus. Přezkoumává hospodaření krajů a na vyžádání hlavního města Prahy a dobrovolných svazků obcí s účastí hlavního města Prahy, vykonává dozor nad přezkoumáním, které uskutečnily krajské úřady nebo Magistrát hl. m. Prahy v přenesené působnosti, anebo auditor, koordinuje výkon přezkoumání a metodicky jej řídí. Vypracovává v uvedené oblasti návrhy zákonů a prováděcích právních předpisů s celostátní působností²⁷.“

27 http://www.mfcr.cz/cps/rde/xchg/mfcr/hs.xsl/orgstru_19970.html, staženo dne 16.

1. 2006

(28)

2. Zam ěř ení finan č ní kontroly 2.1. Monitoring ve ř ejných výdaj ů

Finanční kontrola je jednou z částí monitoringu veřejných výdajů. „Jeho podstatou je sledování vybraných ukazatelů, které se týkají problému nakládání a užití veřejných výdajů. Podstatou monitoringu veřejných výdajů může být jak kontrola příslušných výdajových procesů, tak i sledování ekonomických ukazatelů týkajících se racionálního užití vynaložených zdrojů²⁸.“ Monitoring veřejných výdajů můžeme rozdělit na dvě formy. Jednou je forma kontroly veřejných výdajů a druhou formou je sledování výsledků a výkonů, pro kterou se užívá označení výkonnostní audit.

2.1.1. Kontrola veřejných výdajů

Kontrola veřejných výdajů zahrnuje různé druhy kontroly např. kontrolu finanční, účetní, právní. „Kontrola veřejných výdajů primárně zahrnuje přezkoumání finančně účetního vynaložení zdrojů z hlediska správnosti použití zdrojů, a současně je dohledem, že dané výdajové procesy odpovídají zákonným normám a předpisům²⁹.“ Touto formou kontroly se zabývá např. Nejvyšší kontrolní úřad³⁰. Jak vyplývá z kontrolního závěru³¹ kontrolní činnost NKÚ je převážně zaměřena na procesně právní stránku a účetní hledisko, ale hledisko hospodárnosti, účelnosti a efektivnosti zůstává strnou zájmu

28 Ochrana, František (2003) Veřejná volba a řízení veřejných výdajů, Praha, Ekopress, s. r. o., str. 84

30 k problematice NKÚ blíže v kapitolách 1.3. a 4.2.

31 blíže kontrolní závěr ke kontrolní akci Hospodaření s majetkem státu a finančními prostředky při vytváření informačních systémů Ministerstva obrany na http://www.nku.cz/kon_zavery/K05014.pdf, navštíveno dne 3. 5. 2006

(29)

kontrolorů, což je nedostatek. Abychom mohli sledovat i efektivnost a účelnost vynaložených prostředků, musíme použít nástroje výkonnostního auditu.

2.1.2. Výkonnostní audit

„Výkonnostní audit je prověřením (kontrolou), monitorováním sledovaných ukazatelů z pohledu výkonu a výsledku, jejich prověřením a komparací s cílovými stavy, s následným zjištěním případných odchylek od cílového stavu a definováním doporučení pro změny³².“ Podstatou výkonnostního auditu je sledování, jak účelně byly vynaloženy zdroje. Při výkonnostním auditu sledujeme kvalitativní a kvantitativní stránku. Zaměření na kvantitativní stránku znamená, že sledujeme hospodárnost, nákladovou efektivnost a účelnost. Pokud sledujeme kvalitativní stránku, tak sledujeme, jak jednotlivé orgány veřejné správy plní svou působnost a jaká je kvalita poskytované veřejné služby. Hodnocení kvality je však problematické.

2.1.2.1. Kvantitativní stránka ve výkon. auditu

Hospodárnost je ukazatelem, jenž se měří na vstupu. Můžeme jej chápat „jako minimalizaci nákladů na zdroje, resp. využití daných zdrojů pro danou aktivitu s ohledem na splnění (dodržení) příslušné kvality (standardu)³³.“ Kritériem hodnocení, jak vyplývá z definice, je

32 Ochrana, František (2003) Veřejná volba a řízení veřejných výdajů, Praha, Ekopress, s. r. o, str. 85

(30)

minimální cena. Nesmíme však zapomenout na dodržení požadované kvality. Při hodnocení hospodárnosti je možné použít metodu CMA³⁴.

Nákladová efektivita je oproti hospodárnosti ukazatel, který je měřen na výstupu. Měření nákladové efektivity spočívá v tom, že sledujeme produktivitu výstupu z realizovaných vstupů. Ukazatele nákladové efektivnosti můžeme použít pouze tehdy, jestliže srovnáváme tentýž typ výstupu. Nákladová efektivnost rovněž nezohledňuje rozdíly v odlišných podmínkách, v nichž je služba poskytována. Při hodnocení nákladové efektivity můžeme použít metodu CBA³⁵.

Třetí oblastí, kterou sledujeme v rámci kvantitativní stránky je účelnost. „Účelností se rozumí stupeň naplnění cíle, kdy výsledky daného programu porovnáváme s cíli ve vztahu ke zdrojům, které jsou potřebné na dosažení vytyčených cílů³⁶.“ Pro spolehlivé hodnocení účelnosti daného programu je potřebné propojit účelnost s cíli programu. Cíl můžeme definovat jako výsledky daného programu.

Hodnocení účelnosti nám poskytuje zpětnou vazbu pro hodnocení výsledků programu. Zkoumat účelnost programu je nezbytné, neboť i program, který je velice efektivní nemusí být účelný. To znamená, že bychom měli odlišovat výstup, jenž souvisí s efektivností a výsledky, které souvisí s účelností. Účelnost měříme mírou splnění cíle, avšak současně musíme mít na zřeteli co nejmenší užití zdrojů. Při hodnocení účelnosti je vhodné použít metodu CUA³⁷.

2.1.2.2. Kvalitativní stránka ve výkon. auditu

34 k metodě CMA blíže kap. 1.4.1.

35 k metodě CBA blíže kap. 1.4.1.

37 k metodě CUA blíže kap. 1.4.1.

(31)

Nyní k hodnocení kvalitativního hlediska. Nejprve se zaměřme na problém plnění působnosti. Při provádění výkonnostního auditu zaměřeného na tuto stránku prověřujeme zda dané působnosti instituce, pokrývají společenská očekávání z jejího fungování. Každá činnost instituce je prověřena z pohledu účelnosti. Zjišťuje se zda daná činnost je skutečně společensky účelná. Pro zjišťování účelnosti určité veřejné služby můžeme použít marketingových metod (např. průzkum trhu).

Jako příklad metody, která zkoumá účelnost působností instituce, lze uvést benchmarking. Benchmarking pochází se soukromé sféry, ale dá se použít i pro instituce veřejné správy. Podstatou benchmarkingu je identifikovat operace v organizaci, které potřebují zlepšit. Další fází je nalezení podobné dobře prosperující organizace, ve které tyto operace fungují a zkoumat jejich činnost. Teprve poté může nastat fáze zlepšování.

J. Dvořáček v knize Interní audit a kontrola, str. 39 dělí benchmarking do těchto kategorií:

• vnitřní benchmarking – Je zaměřen na srovnávání v rámci stejné organizace. Slabinou může být, že uvnitř organizace nemusí být nalezena nejlepší výkonnost, což může vést k závěru, že „jednooký je mezi slepými králem“,

• vnější, konkurenční benchmarking, který srovnává operace vlastní organizace s přímou konkurencí. Aplikace je závislá na získání potřebných informací,

• funkční benchmarking, který porovnává podobné funkce a postupy uvnitř téhož odvětví či oboru s cílem najít špičkové výkony,

• generický, porovnává procesy nezávisle na odvětví.

Proces benchmarkingu v soukromé organizaci zahrnuje tyto operace:

„1. Rozhodnutí o tom, co podrobit metodě benchmarkingu, co by mělo být výstupem.

2. Určení nejlepšího konkurenta.

(32)

3. Shromáždění informací.

4. Analýza určení současného zaostávání.

5. Projekt budoucí výkonnostní úrovně. 6. Komunikace výsledků a jejich přijetí.

7. Revize cílů.

8. Rozvoj akčních plánů.

9. Zavádění specifických akčních plánů a monitorování pokroku.

10. Překontrolování benchmarkingu.³⁸“

Samozřejmě, že pro organizaci veřejné správy lze stěží hovořit o konkurenčním prostředí. Objektem výzkumu operací v jiné organizaci by např. mohla být organizace stejného zaměření ze zahraničí, nebo jiný orgán státní správy.

Odlišnou strukturu procesu benchmarkingu pro veřejné organizace uvádí F. Ochrana:

„1. Provést rozhodnutí, co podrobit benchmarkingovému zkoumání, např. zda sledovat ocenění užitku občanem, či zda podrobit benchmarkingovému zkoumání produktivitu či výkonnost.

2. Stanovit, kdo bude partnerem benchmarkingového srovnání, a rozhodnout, zda pro porovnání použijeme interní , externí či funkční benchmarking.

3. Určit způsob, jak získat potřebné informace.

4. Stanovit, jak získané informace utřídit a v jaké formě je interpretovat.³⁹“

Struktura procesu benchmarkingu, jak ji uvádí J. Dvořáček, obsahuje oproti struktuře uváděné F. Ochranou kroky sledující zavádění získaných poznatků do praxe. Při zjištění určitých rezerv a nedostatků je nutné naplánovat proces jejich zavádění do praxe. Po

38 Dvořáček, Jiří (2003) Interní audit a kontrola, Praha, C. H. Beck, str. 40

(33)

určité době, je nutné zkontrolovat, zda jsou poznatky do praxi skutečně zavedeny a zda fungují, tak jak jsme předpokládali.

Druhou oblastí při sledování kvalitativní stránky ve výkonnostním auditu je sledování kvality veřejného statku. Kvalita veřejných služeb se sleduje na základě standardů. Toto hodnocení se používá při zkoumání nabídky veřejných služeb. Výsledkem zkoumání je zjištění, jak je kvalita poskytovaných veřejných služeb v souladu s přijatou normou. Vedle zkoumání strany nabídky veřejných služeb můžeme kvalitu veřejných služeb prověřovat i ze strany poptávky. Zde je kvalita hodnocena občany. Potřebné informace jsou získávány pomocí dotazníkových metod. F. Ochrana uvádí ve své knize Veřejná volba a řízení veřejných výdajů, str. 107 následující postup:

1. Vybereme objekt výzkumu, tedy danou veřejnou službu, u niž chceme sledovat určitou kvalitu.

2. Určíme jednotlivé kvalitativní charakteristiky, které vypovídají o kvalitě dané služby jako celku.

3. Stanovíme hodnotící stupnici pro evaluaci jednotlivých charakteristik.

4. S ohledem na danou stupnici sestavíme dotazník a rozhodneme o způsobu výzkumu.

5. Na základě zjištěných informací provedeme vyhodnocení získaných informací a jejich grafickou podobu.

Při poskytování veřejných služeb se musí organizace poskytující tyto služby neustále zabývat hodnocením jejich kvality a poptávce po ní. Pokud se peněžní prostředky vynakládají na službu po které není poptávka nebo se neposkytuje v patřičné kvalitě, pak stěží můžeme hovořit o účelném a efektivním vynakládání veřejných prostředků.

2.2. Finan č ní kontrola ve ve ř ejné správ ě

(34)

Zákon o finanční kontrole vymezuje následující cíle finanční kontroly ve veřejné správě:

a) prověřovat dodržování právních předpisů a opatření přijatých orgány veřejné správy v mezích těchto předpisů při hospodaření s veřejnými prostředky⁴⁰ k zajištění stanovených úkolů těmito orgány, b) prověřovat zajištění ochrany veřejných prostředků proti

rizikům, nesrovnalostem nebo jiným nedostatkům způsobeným zejména porušením právních předpisů, nehospodárným, neúčelným a neefektivním nakládáním s veřejnými prostředky nebo trestnou činností,

c) prověřovat včasné a spolehlivé informování vedoucích orgánů veřejné správy o nakládání s veřejnými prostředky, o prováděných operacích, o jejich průkazném účetním zpracování za účelem účinného usměrňování činnosti orgánů veřejné správy v souladu se stanovenými úkoly,

d) prověřovat hospodárný, efektivní a účelný výkon veřejné správy.

Cíle vyjádřené v zákoně vycházejí ze zásad obsažených ve směrnici Mezinárodní organizace nejvyšších kontrolních institucí (INTOSAI) z roku 1992. Cíle vyjádřené v této směrnici představují základní zaměření finančních kontrol pro prověřování a posuzování výkonu veřejné správy. Při hodnocení výkonu veřejné správy a jejího hospodaření se postupuje v souladu s analýzou tzv. 3 E, což znamená hospodárný, efektivní a účelný výkon veřejné správy. Zákon obsahuje definice těchto pojmů.

Hospodárnost zákon definuje jako použití veřejných prostředků k zajištění stanovených úkolů s co nejnižším vynaložením těchto prostředků, a to při dodržení odpovídající kvality plnění úkolů.

40 předmětem kontroly je i rozpočtové hospodaření

(35)

Efektivní použití veřejných prostředků je podle zákona takové, kterým se dosáhne nejvýše možného rozsahu, kvality a přínosu plněných úkolů ve srovnání s objemem prostředků na jejich plnění.

Účelností se podle zákona rozumí takové použití veřejných prostředků, které zajistí optimální míru dosažení cílů při plnění stanovených úkolů.

Finanční kontrolu ve veřejné správě prováděnou podle zák. č. 320/2001 Sb. můžeme rozdělit do tří oblastí:

1. Veřejnosprávní kontrola

2. Kontrola podle mezinárodních smluv 3. Vnitřní kontrolní systém

2.2.1. Veřejnosprávní kontrola

Veřejnosprávní kontrola je vykonávána kontrolními orgány.

Kontrolními orgány jsou: Ministerstvo financí, správci kapitol státního rozpočtu, územní samosprávné celky. O působnosti kontrolních orgánů blíže pojednává kapitola 4. Veřejnosprávní kontrola se zaměřuje na kontrolu hospodaření s veřejnými prostředky při jejich vynakládání na veřejné výdaje. Uskutečňuje se jako nepřetržitý proces.

Je to důležité z toho důvodu, aby byl zajištěn systematický dohled nad vynakládáním veřejných prostředků.

Můžeme ji rozdělit na kontrolu předběžnou, která se uskutečňuje před poskytnutím veřejných prostředků. Kontrola průběžná, jež je druhým typem veřejnosprávní kontroly, se uskutečňuje během použití veřejných prostředků. Posledním typem veřejnosprávní kontroly je kontrola následná, která se uplatňuje po použití veřejných prostředků.

Při předběžné kontrole prověřují kontrolní orgány podklady předložené kontrolovanými osobami pro připravované operace před jejich uskutečněním. Kontrolní orgány posuzují, zda plánované a

(36)

připravované operace odpovídají stanoveným úkolům veřejné správy a jsou v souladu s právními předpisy, schválenými rozpočty, programy, projekty, uzavřenými smlouvami nebo jinými rozhodnutími o nakládání s veřejnými prostředky. Výsledkem předběžné kontroly je rozhodnutí o provedení operace. V případě, že jsou zjištěny nedostatky, které mohou např. spočívat v nesouladu připravované operace s předpisy, není rozhodnutí o provedení operace vydáno do jejich odstranění. Jestliže jsou shledané nedostatky závažné, je výsledkem předběžné kontroly neschválení operace.

Průběžná veřejnosprávní kontrola se zaměřuje především na to:

zda jsou dodržovány stanovené podmínky a postupy při uskutečňování, vypořádávání a vyúčtování schválených operací, přizpůsobuje-li se uskutečňování operací novým rizikům při změnách ekonomických, právních, provozních a jiných podmínek,

zda se provádějí včas a přesně zápisy o uskutečňovaných operacích v zavedených evidencích a automatizovaných informačních systémech a zda je zajišťována včasná příprava stanovených finančních, účetních a jiných výkazů, hlášení a zpráv.

Cílem průběžné kontroly je sledovat správnost postupu při uskutečňování operace, předcházení vzniku závažných nedostatků, nevhodnému nebo nezákonnému jednání a okamžité odstranění nedostatků, které již vznikly.

Následná veřejnosprávní kontrola se provádí po vyúčtování operací. Kontrolní orgány se soustřeďují na to:

zda údaje o hospodaření s veřejnými prostředky věrně zobrazují zdroje, stav a pohyb veřejných prostředků a zda tyto údaje odpovídají skutečnostem rozhodným pro uskutečnění veřejných příjmů, výdajů a nakládání s veřejnými prostředky,

zda přezkoumávané operace splňují kritéria hospodárnosti, účelnosti a efektivnosti,

zda jsou přezkoumávané operace v souladu s jinými rozhodnutími přijatých v rámci řízení a stejně, jako u předběžné

(37)

kontroly se zkoumá soulad operací s právními předpisy, schválenými rozpočty, programy, projekty, uzavřenými smlouvami,

zda kontrolované osoby plní opatření, která přijaly příslušné orgány veřejné správy, včetně opatření k odstranění, zmírnění nebo předcházení rizik.

Příkladem veřejnosprávní kontroly je kontrola, kterou provádí Ministerstvo školství mládeže a tělovýchovy při kontrole čerpání dotací ze státního rozpočtu u veřejných vysokých škol. Ministerstvo kontrolu vykonává z pozice správce kapitoly státního rozpočtu. Tato kontrola je typem následné kontroly. Výstupem kontrolní činnosti je kontrolní protokol, jenž obsahuje kontrolní zjištění. Kontrola se zaměřuje na určité období většinou jeden rok. Předmětem popisované kontroly je:

rozpočet a hospodaření – zde se kontrolují vnitřní předpisy upravující oblast hospodaření a účtování, zvláště se sleduje, zda jsou tyto předpisy průběžně novelizovány v návaznosti na změny obecně závazných předpisů, dále se kontroluje, zda byl návrh rozpočtu řádně projednán a rozpočet řádně schválen,

informační systém – kontrole podléhá vedení účetnictví, včetně účetní závěrky a výroční zprávy,

čerpání prostředků neinvestiční dotace – sleduje se, zda byla dotace využita na stanovený účel a zda byla správně vyúčtována.

Výše popsaná kontrola je zaměřena na formální správnost.

Bylo by vhodné, kdyby byla obohacena o kontrolu hospodárnosti a efektivnosti. Co se týče účelnosti, kontrola si všímá zda byla neinvestiční dotace použita na správný účel, ale už si nevšímá, zda skutečně vedla ke splnění účelu a zda nemohla být využita lépe.

2.2.2. Kontrola podle mezinárodních smluv

(38)

Kontrola podle mezinárodních smluv je prováděna kontrolními orgány mezinárodních organizací. Předpokladem je, že tak stanoví vyhlášená mezinárodní smlouva, kterou je Česká republika vázána.

Tyto organizace sledují své finanční zájmy na území České republiky z důvodů jejího členství. Týká se to především Evropské unie a NATO. Musí jim být umožněna kontrola nebo spolupráce při prověřování poskytovaných prostředků. Dle Rámcové dohody mezi vládou ČR a Evropskou komisí je Komise oprávněna vysílat své vlastní zástupce nebo pravomocné zmocněnce, aby provedli technickou nebo finanční kontrolu nebo audit, které Komise považuje nezbytné ke sledování realizace opatření. Příjemce programu pomoci je povinen poskytovat veškeré požadované informace písemné materiály a přijme všechny nezbytná opatření k usnadnění práce osob, které mají pověření provádět audity nebo kontroly, včetně kontrolování veškeré relevantní dokumentace a účtů.

Výše uvedený příklad veřejnosprávní kontroly by mohl být použit i pro případ kontroly využití prostředků poskytnutých z fondů EU. Při kontrole, kterou MŠMT provedlo u veřejné vysoké školy, se zaměřilo rovněž na čerpání prostředků z EU. Rovněž při této kontrole se sleduje, zda byly dodrženy podmínky čerpání a zda došlo k vyúčtování poskytnutých prostředků. Stejně jako v případě výše uvedené veřejnosprávní kontroly se neklade důraz na efektivnost a hospodárnost při nakládání s těmito finančními prostředky.

2.2.3. Vnitřní kontrolní systém

Vedoucí orgánu veřejné správy je v rámci své odpovědnosti povinen zavést a udržovat vnitřní kontrolní systém v tomto orgánu.

Orgánem veřejné správy se podle tohoto zákona rozumí: organizační složka státu, která je účetní jednotkou podle zákona o účetnictví, státní příspěvková organizace, státní fond, územní samosprávný celek,